MEDNARODNI RAČUNOVODSKI STANDARD 19 (MRS 19)

MEDNARODNI RAČUNOVODSKI STANDARD 19
Zaslužki zaposlenih

CILJ

1

Cilj tega standarda je predpisati računovodenje in razkrivanje zaslužkov zaposlenih. Ta standard zahteva, da podjetje pripozna:

(a)

obveznost, ko zaposleni opravi delo v zameno za zaslužke, ki mu bodo plačani v prihodnosti, in

(b)

odhodek, ko podjetje porabi gospodarsko korist, izhajajočo iz dela, ki ga zaposleni opravi v zameno za zaslužke, ki mu pripadajo.

PODROČJE UPORABE

2

Ta standard delodajalec uporablja pri računovodenju vseh zaslužkov zaposlenih razen tistih, za katere se uporablja MSRP 2 Plačilo na podlagi delnic.

3

Ta standard ne obravnava poročanja programov zaslužkov zaposlenih (glej MRS 26 Računovodenje in poročanje pokojninskih programov).

4

Zaslužki zaposlenih, za katere se uporablja ta standard, vključujejo tiste v okviru:

(a)

formalnih programov ali drugih formalnih sporazumov podjetja s posameznimi zaposlenimi, skupinami zaposlenih ali njihovimi predstavniki;

(b)

pravnih zahtev ali panožnih dogovorov, po katerih morajo podjetja vplačevati prispevke v državne, območne, panožne ali druge programe več delodajalcev, ali

(c)

tistih neformalnih praks, ki privedejo do posredne obveze. Neformalne prakse povzročijo nastanek posrednih obvez, kadar podjetje nima nobene druge realne možnosti kot plačati zaslužke zaposlenim. Primer posredne obveze je, kadar bi sprememba neformalnih praks podjetja povzročila nesprejemljivo škodo njegovemu razmerju z zaposlenimi.

5

Zaslužki zaposlenih vključujejo:

(a)

kratkoročne zaslužke zaposlenih, kot so navedeni spodaj, če se pričakuje, da bodo v celoti poravnani v dvanajstih mesecih po koncu letnega obdobja poročanja, v katerem so zaposleni opravljali zadevno delo:

(i)

plače in prispevki za socialno zavarovanje;

(ii)

plačani letni dopusti in bolniški dopusti;

(iii)

udeležba v dobičku in nagrade; in

(iv)

nedenarni zaslužki (kot so zdravstveno varstvo, nastanitev, avtomobili in brezplačni ali subvencionirani proizvodi ali storitve) trenutnih zaposlenih;

(b)

pozaposlitvene zaslužke, kot so na primer:

(i)

upokojitveni zaslužki (npr. pokojnine in enkratna plačila ob upokojitvi) in

(ii)

drugi pozaposlitveni zaslužki, kot sta pozaposlitveno življenjsko zavarovanje in pozaposlitveno zdravstveno varstvo;

(c)

druge dolgoročne zaslužke zaposlenih, kot so na primer:

(i)

plačane dolgotrajne odsotnosti, kot je dopust za dolgo službovanje ali dopust za namene študija ali potovanja;

(ii)

jubilejne nagrade ali druge nagrade za dolgo službovanje in

(iii)

nadomestila za čas dolgotrajne nezmožnosti za delo ter

(d)

odpravnine.

6

Zaslužki zaposlenih vključujejo zaslužke, dane zaposlenim ali njihovim vzdrževanim družinskim članom ali upravičencem, ki se lahko poravnajo s plačili (ali zagotovitvijo blaga ali storitev) bodisi neposredno zaposlenim, njihovim zakoncem, otrokom ali drugim vzdrževanim družinskim članom bodisi drugim, na primer zavarovalnicam.

7

Zaposleni lahko dela v podjetju polni ali krajši delovni čas, stalno, priložnostno ali začasno. Za namene tega standarda so z zaposlenimi mišljeni tudi direktorji in drugo poslovodno osebje.

OPREDELITVE POJMOV

8

V tem standardu se uporabljajo naslednji izrazi, katerih pomen je natančno določen:

Opredelitve zaslužkov zaposlenih

Zaslužki zaposlenih so vse oblike nadomestil, ki jih daje podjetje v zameno za službovanje zaposlenih ali za prenehanje službovanja.

Kratkoročni zaslužki zaposlenih so zaslužki zaposlenih (razen odpravnin), za katere se pričakuje, da bodo v celoti poravnani v dvanajstih mesecih po koncu letnega obdobja poročanja, v katerem so zaposleni opravili zadevno delo.

Pozaposlitveni zaslužki so zaslužki zaposlenih (razen odpravnin in kratkoročnih zaslužkov zaposlenih), ki jih je treba plačati po zaključku službovanja.

Drugi dolgoročni zaslužki zaposlenih so vsi zaslužki zaposlenih, razen kratkoročnih zaslužkov zaposlenih, pozaposlitvenih zaslužkov in odpravnin.

Odpravnine so zaslužki zaposlenih, ki se zagotovijo v zameno za prenehanje službovanja zaposlenega bodisi:

(a)

zaradi odločitve podjetja, da prekine službovanje zaposlenega pred običajnim datumom upokojitve, bodisi

(b)

zaradi odločitve zaposlenega, da sprejme ponudbo za odpravnino v zameno za prenehanje službovanja.

Opredelitve, ki se nanašajo na razvrstitev programov

Programi pozaposlitvenih zaslužkov so formalni ali neformalni dogovori, po katerih podjetje zagotavlja zaslužke po službovanju enemu ali več zaposlenim.

Programi z določenimi prispevki so programi pozaposlitvenih zaslužkov, po katerih plačuje podjetje točno določene prispevke v posebno enoto (sklad) in nima nobene pravne ali posredne obveze plačevati nadaljnje prispevke, če sklad nima dovolj sredstev, da bi zaposlenim izplačal vse zaslužke, ki se nanašajo na njihovo službovanje v tekočem in preteklih obdobjih.

Programi z določenimi zaslužki so programi pozaposlitvenih zaslužkov razen programov z določenimi prispevki.

Programi več delodajalcev so programi z določenimi prispevki (razen državnih programov) ali programi z določenimi zaslužki (razen državnih programov), ki:

(a)

združujejo sredstva, ki so jih prispevala različna podjetja, ki se ne obvladujejo skupaj, in

(b)

uporabljajo ta sredstva, da zagotavljajo zaslužke zaposlenim več kot enega podjetja, pri čemer je raven njihovih prispevkov in zaslužkov določena brez upoštevanja, katero je podjetje, ki zaposluje zaposlene.

Opredelitve, ki se nanašajo na čisto obveznost za določene zaslužke (sredstvo določenih zaslužkov)

Čista obveznost za določene zaslužke (sredstvo določenih zaslužkov) je primanjkljaj ali presežek, prilagojen za učinke omejitve čistega sredstva določenih zaslužkov na zgornjo mejo sredstva.

Primanjkljaj ali presežek je:

(a)

sedanja vrednost obveze za določene zaslužke, zmanjšana za

(b)

pošteno vrednost morebitnih sredstev programa.

Zgornja meja sredstva je sedanja vrednost vseh gospodarskih koristi, razpoložljivih v obliki vračila denarja iz programa ali zmanjšanja prihodnjih prispevkov v program.

Sedanja vrednost obveze za določene zaslužke je sedanja vrednost pričakovanih prihodnjih plačil, potrebnih za poravnavo obvez, ki izhajajo iz službovanja zaposlenih v tekočem in preteklih obdobjih, brez zmanjšanja za kakršna koli sredstva programa.

Sredstva programa obsegajo:

(a)

sredstva, ki jih ima sklad za dolgoročne zaslužke zaposlenih, in

(b)

kvalificirane zavarovalne police.

Sredstva, ki jih ima sklad za dolgoročne zaslužke zaposlenih, so sredstva (razen neprenosljivih finančnih instrumentov, ki jih je izdalo poročajoče podjetje), ki:

(a)

jih ima subjekt (sklad), pravno ločen od poročajočega podjetja, ki obstaja izključno za plačevanje ali financiranje zaslužkov zaposlenih, in

(b)

so na razpolago za uporabo samo za plačevanje ali financiranje zaslužkov zaposlenih, niso pa na razpolago upnikom samega poročajočega podjetja (tudi v primeru stečaja) in jih ni mogoče vrniti poročajočemu podjetju, razen če:

(i)

preostala sredstva sklada zadostujejo za izpolnitev vseh povezanih obvez za zaslužke zaposlenih, ki jih ima program ali poročajoče podjetje, ali

(ii)

se sredstva vrnejo poročajočemu podjetju kot povračilo zaslužkov, ki jih je že izplačalo zaposlenim.

Kvalificirana zavarovalna polica je zavarovalna polica (⁷), ki jo izda zavarovatelj, ki ni povezana oseba (kot je opredeljena v MRS 24 Razkrivanje povezanih oseb) poročajočega podjetja, če prejemki od police:

(a)

lahko služijo samo za plačilo ali financiranje zaslužkov zaposlenih v okviru programa z določenimi zaslužki in

(b)

niso na razpolago upnikom samega poročajočega podjetja (tudi v primeru stečaja) in se ne morejo plačati poročajočemu podjetju, razen če:

(i)

so prejemki presežna sredstva, ki niso potrebna, da bi polica krila vse z njo povezane obveze za zaslužke zaposlenih, ali

(ii)

se prejemki vrnejo poročajočemu podjetju kot povračilo zaslužkov, ki jih je že izplačalo zaposlenim.

Poštena vrednost je cena, ki bi se prejela za prodajo sredstva ali plačala za prenos obveznosti v redni transakciji med udeleženci na trgu na datum merjenja. (Glej MSRP 13 Merjenje poštene vrednosti.)

Opredelitve, ki se nanašajo na stroške določenih zaslužkov

Stroški službovanja obsegajo:

(a)

stroške sprotnega službovanja, ki so povečanje sedanje vrednosti obveze za določene zaslužke, ki izhaja iz službovanja zaposlenih v tekočem obdobju;

(b)

stroške preteklega službovanja, ki so sprememba sedanje vrednosti obveze za določene zaslužke za službovanje zaposlenih v preteklih obdobjih, ki izhaja iz spremembe (uvedba ali umik elementov ali spremembe programa z določenimi zaslužki) ali omejitve programa (podjetje bistveno zmanjša število zaposlenih, ki so vključeni v program), in

(c)

morebitne dobičke ali izgube ob poravnavi.

Čiste obresti na čisto obveznost za določene zaslužke (sredstvo določenih zaslužkov) so sprememba čiste obveznosti za določene zaslužke (sredstva določenih zaslužkov) v obdobju, do katere pride zaradi preteka časa.

Ponovno merjenje čiste obveznosti za določene zaslužke (sredstva določenih zaslužkov) obsega:

(a)

aktuarske dobičke in izgube;

(b)

donos sredstev programa, razen zneskov, ki so vključeni v čiste obresti na čisto obveznost za določene zaslužke (sredstvo določenih zaslužkov), in

(c)

vse spremembe učinka zgornje meje sredstva, razen zneskov, ki so vključeni v čiste obresti na čisto obveznost za določene zaslužke (sredstvo določenih zaslužkov).

Aktuarski dobički in izgube so spremembe sedanje vrednosti obveze za določene zaslužke, ki izhajajo iz:

(a)

izkustvenih prilagoditev (učinkov razlik med prejšnjimi aktuarskimi predpostavkami in dejanskimi dogodki) in

(b)

učinkov sprememb aktuarskih predpostavk.

Donos sredstev programa so obresti, dividende in drugi prihodki, pridobljeni iz sredstev programa, skupaj z realiziranimi in nerealiziranimi dobički ali izgubami v zvezi s sredstvi programa, zmanjšani za:

(a)

vse stroške upravljanja sredstev programa in

(b)

vse davčne obveznosti samega programa, razen davka, ki je vključen v aktuarske predpostavke, uporabljene za merjenje sedanje vrednosti obveze za določene zaslužke.

Poravnava je transakcija, ki odpravi vse nadaljnje pravne ali posredne obveze za del ali celoto zaslužkov, zagotovljenih v okviru programa z določenimi zaslužki, razen plačila zaslužkov zaposlenim ali v imenu zaposlenih, ki je določeno s pogoji programa in vključeno v aktuarske predpostavke.

KRATKOROČNI ZASLUŽKI ZAPOSLENIH

9

Kratkoročni zaslužki zaposlenih so na primer naslednji, če se pričakuje, da bodo v celoti poravnani v dvanajstih mesecih po koncu letnega obdobja poročanja, v katerem so zaposleni opravljali zadevno delo:

(a)

plače in prispevki za socialno zavarovanje;

(b)

plačani letni dopusti in bolniški dopusti;

(c)

udeležba v dobičku in nagrade; ter

(d)

nedenarni zaslužki (kot so zdravstveno varstvo, nastanitev, avtomobili in brezplačni ali subvencionirani proizvodi ali storitve) trenutnih zaposlenih.

10

Podjetju ni treba prerazvrstiti kratkoročnih zaslužkov zaposlenih, če se pričakovanja podjetja glede časa poravnave začasno spremenijo. Če pa se spremenijo značilnosti zaslužkov (kot je sprememba z nenabirajočega zaslužka na nabirajoči zaslužek) ali če sprememba pričakovanj glede časa poravnave ni začasna, podjetje preuči, ali zaslužek še ustreza opredelitvi kratkoročnih zaslužkov zaposlenih.

Pripoznavanje in merjenje

Vsi kratkoročni zaslužki zaposlenih

11

Če zaposleni v obračunskem obdobju službuje pri podjetju, podjetje nediskontirani znesek kratkoročnih zaslužkov, ki ga bo moralo po pričakovanju plačati zaposlenemu v zameno za to službovanje, pripozna:

(a)

kot obveznost (vnaprej vračunan odhodek) po odštetju vseh že plačanih zneskov. Če že plačani znesek presega nediskontirani znesek zaslužkov, podjetje pripozna ta presežek kot sredstvo (vnaprej plačan odhodek) v obsegu, v katerem bo vnaprejšnje plačilo privedlo na primer do zmanjšanja prihodnjih plačil ali do denarnih povračil;

(b)

kot odhodek, razen če drug MSRP zahteva ali dovoljuje vključitev zaslužkov v nabavno vrednost sredstva (glej na primer MRS 2 Zaloge in MRS 16 Opredmetena osnovna sredstva.

12

13., 16. in 19. člen pojasnjujejo, kako podjetje uporablja 11. člen pri kratkoročnih zaslužkih zaposlenih v obliki plačane odsotnosti, udeležbe v dobičku in programov nagrad.

Kratkoročne plačane odsotnosti

13

Podjetje pripozna pričakovane stroške kratkoročnih zaslužkov zaposlenih v obliki plačane odsotnosti iz 11. člena, kot sledi:

(a)

v primeru nabirajočih plačanih odsotnosti, ko zaposleni opravljajo delo, ki povečuje njihovo pravico do plačanih odsotnosti v prihodnosti;

(b)

v primeru nenabirajočih plačanih odsotnosti, ko pride do odsotnosti.

14

Podjetje lahko zaposlene plača za čas odsotnosti iz različnih razlogov, med drugim zaradi dopusta, bolezni in kratkotrajne nezmožnosti za delo, materinstva oziroma očetovstva, sodelovanja v poroti in služenja vojaškega roka. Pravica do plačane odsotnosti je dveh vrst:

(a)

nabirajoča in

(b)

nenabirajoča.

15

Nabirajoče plačane odsotnosti so tiste, ki se prenesejo v naslednja obdobja in jih je mogoče izkoristiti v naslednjih obdobjih, če se pravice tekočega obdobja ne izkoristijo v celoti. Nabirajoče plačane odsotnosti so lahko zajamčene (z drugimi besedami, zaposleni so upravičeni do denarnega nadomestila za neizkoriščene pravice, ko zapustijo podjetje) ali nezajamčene (zaposleni niso upravičeni do denarnega nadomestila za neizkoriščene pravice, ko zapustijo podjetje). Obveza nastane, ko zaposleni opravijo delo, ki povečuje njihovo pravico do prihodnje plačane odsotnosti. Obveza obstaja in se pripozna, tudi če plačana odsotnost ni zajamčena, čeprav možnost, da bodo zaposleni zapustili podjetje, preden bodo izkoristili nabrane nezajamčene pravice, vpliva na merjenje te obveze.

16

Podjetje meri pričakovane stroške nabirajočih plačanih odsotnosti kot dodatni znesek, za katerega pričakuje, da ga bo plačalo zaradi neizkoriščene pravice, ki se je nabrala do konca obdobja poročanja.

17

Metoda, določena v prejšnjem členu, meri obvezo po znesku dodatnih plačil, za katera se pričakuje, da se bodo pojavila zgolj zaradi dejstva, da se nabirajo zaslužki. Pogosto podjetju ni treba delati podrobnih izračunov, da bi ocenilo, da ne obstajajo pomembne obveze za neizkoriščene plačane odsotnosti. Na primer, obveza za nadomestilo za čas bolniškega dopusta je verjetno pomembna le, če obstaja formalen ali neformalen dogovor, da je mogoče neizkoriščeni plačani bolniški dopust porabiti kot plačani letni dopust.

Primer, ki pojasnjuje 16. in 17. člen

Podjetje ima 100 zaposlenih, od katerih je vsak vsako leto upravičen do petih delovnih dni plačanega bolniškega dopusta. Neizkoriščen bolniški dopust posameznega leta je mogoče prenesti v naslednje koledarsko leto. Bolniški dopust se najprej porabi iz pravic tekočega leta in nato iz prenesenega bolniškega dopusta iz prejšnjega leta (načelo LIFO). Na dan 31. decembra 20X1 je povprečna neizkoriščena pravica dva dneva na zaposlenega. Podjetje na podlagi preteklih izkušenj, za katere meni, da se bodo nadaljevale, pričakuje, da v letu 20X2 92 zaposlenih ne bo imelo več kot pet dni plačanega bolniškega dopusta in da bo povprečje za preostalih 8 zaposlenih šest dni in pol.

Podjetje pričakuje, da bo zaradi neizkoriščenih pravic, ki so se nabrale do 31. decembra 20X1, plačalo dodatnih 12 dni bolniškega dopusta (dan in pol za vsakega od 8 zaposlenih). Zato podjetje pripozna obveznost v višini 12 dni plačanega bolniškega dopusta.

18

Nenabirajoče plačane odsotnosti se ne prenašajo v naslednje leto: potečejo, če pravica v tekočem obdobju ni izkoriščena v celoti, in zaposleni niso upravičeni do denarnih nadomestil za neizkoriščene pravice, če zapustijo podjetje. Tako je pogosto pri nadomestilu za čas bolezni (v obsegu, v katerem neizkoriščena pretekla pravica ne poveča prihodnje pravice), materinskem oziroma očetovskem dopustu in plačanih odsotnostih zaradi sodelovanja v poroti ali služenja vojaškega roka. Podjetje ne pripozna nobene obveznosti ali odhodka do časa odsotnosti, ker službovanje zaposlenega ne povečuje zneska zaslužka.

Udeležba v dobičku in programi nagrad

19

Podjetje pripozna pričakovane stroške udeležbe v dobičku in plačil nagrad v skladu z 11. členom, če, in samo če:

(a)

ima sedanjo pravno ali posredno obvezo za takšna plačila zaradi preteklih dogodkov in

(b)

lahko obvezo zanesljivo oceni.

Sedanja obveza obstaja, če, in samo če, podjetje nima nobene druge realne možnosti, kot da plača.

20

Pri nekaterih programih udeležbe v dobičku prejmejo zaposleni delež dobička le, če ostanejo v podjetju določeno obdobje. Takšni programi ustvarijo posredno obvezo, ker zaposleni opravljajo delo, ki povečuje znesek, ki ga je treba plačati, če ostanejo zaposleni do konca določenega obdobja. Merjenje takšnih posrednih obvez odraža možnost, da lahko nekateri zaposleni zapustijo podjetje, ne da bi prejeli svoj delež dobička.

Primer, ki pojasnjuje 20. člen

Program udeležbe v dobičku zahteva, da podjetje plača določen del svojega letnega dobička zaposlenim, ki službujejo vse leto. Če noben zaposleni ne zapusti podjetja med letom, znaša celotno plačilo deležev v letnem dobičku 3 % dobička. Podjetje ocenjuje, da bo fluktuacija zaposlenih zmanjšala plačilo na 2,5 % dobička.

Podjetje pripozna obveznost in odhodek v višini 2,5 % dobička.

21

Podjetje lahko nima nobene pravne obveze plačati nagrado. Kljub temu imajo nekatera podjetja navado plačevati nagrade. V takšnih primerih ima podjetje posredno obvezo, ker nima nobene druge realne možnosti, kot da plača nagrado. Merjenje posredne obveze odraža možnost, da lahko nekateri zaposleni zapustijo podjetje, ne da bi prejeli nagrado.

22

Podjetje lahko zanesljivo oceni svoje pravne ali posredne obveze v zvezi s programom udeležbe v dobičku ali programom nagrad, če, in samo če:

(a)

formalne določbe programa vsebujejo formulo za določitev zneska zaslužka;

(b)

podjetje določi zneske, ki jih je treba plačati, preden so računovodski izkazi odobreni za objavo, ali

(c)

pretekle prakse jasno dokazujejo znesek posredne obveze podjetja.

23

Obveza na podlagi programa udeležbe v dobičku in programa nagrad izhaja iz službovanja zaposlenih in ne iz transakcije z lastniki podjetja. Zato podjetje stroškov programov udeležbe v dobičku in programov nagrad ne pripozna kot razdelitev dobička ampak kot odhodek.

24

Če se ne pričakuje, da bodo plačila udeležbe v dobičku in nagrad v celoti poravnana v dvanajstih mesecih po koncu letnega obdobja poročanja, v katerem so zaposleni opravljali zadevno delo, so takšna plačila drugi dolgoročni zaslužki zaposlenih (glej 153.–158. člen).

Razkritja

25

Čeprav ta standard ne zahteva posebnih razkritij o kratkoročnih zaslužkih zaposlenih, lahko drugi MSRP to zahtevajo. Na primer, MRS 24 zahteva, da podjetje razkrije informacije o zaslužkih ključnega poslovodnega osebja. MRS 1 Predstavljanje računovodskih izkazov zahteva, da podjetje razkrije odhodke za zaslužke zaposlenih.

POZAPOSLITVENI ZASLUŽKI: RAZLOČEVANJE MED PROGRAMI Z DOLOČENIMI PRISPEVKI IN PROGRAMI Z DOLOČENIMI ZASLUŽKI

26

Pozaposlitveni zaslužki vključujejo na primer:

(a)

upokojitvene zaslužke (npr. pokojnine in enkratna plačila ob upokojitvi) in

(b)

druge pozaposlitvene zaslužke, kot sta pozaposlitveno življenjsko zavarovanje in pozaposlitveno zdravstveno varstvo.

Ureditve, s katerimi podjetje zagotavlja pozaposlitvene zaslužke, so programi pozaposlitvenih zaslužkov. Podjetje uporablja ta standard pri vseh takšnih ureditvah ne glede na to, ali vključujejo ustanovitev ločenega subjekta, ki bo prejemal prispevke in plačeval zaslužke, ali ne.

27

Programi pozaposlitvenih zaslužkov se razvrstijo bodisi kot programi z določenimi prispevki bodisi kot programi z določenimi zaslužki, odvisno od gospodarske vsebine programa, ki izhaja iz njegovih temeljnih določb in pogojev.

28

Pri programih z določenimi prispevki je pravna ali posredna obveza podjetja omejena na znesek, ki ga je podjetje pripravljeno prispevati v sklad. Tako je znesek pozaposlitvenih zaslužkov, ki jih dobi zaposleni, določen z zneskom prispevkov, ki jih je plačalo podjetje (in morda tudi zaposleni) v program pozaposlitvenih zaslužkov ali zavarovalnici, skupaj z donosi naložb, ki izhajajo iz prispevkov. Zato aktuarsko tveganje (da bodo zaslužki manjši od pričakovanih) in naložbeno tveganje (da naložena sredstva ne bodo zadostovala za pričakovane zaslužke) v bistvu nosi zaposleni.

29

Obveza podjetja ni omejena na znesek, ki ga je pripravljeno prispevati v sklad, na primer kadar ima podjetje pravno ali posredno obvezo na podlagi:

(a)

formule iz programa zaslužkov, ki ni povezana zgolj z zneskom prispevkov in zahteva, da podjetje zagotovi nadaljnje prispevke, če ni dovolj sredstev za zaslužke po formuli iz programa zaslužkov;

(b)

jamstva – bodisi posrednega, prek programa, bodisi neposrednega – za določen donos na prispevke ali

(c)

tistih neformalnih praks, ki privedejo do posredne obveze. Na primer, posredna obveza se lahko poveča, če so se v podjetju v preteklosti povečevali zaslužki nekdanjih zaposlenih, da bi dohajali inflacijo, tudi če ni pravne obveze za tako ravnanje.

30

Pri programih z določenimi zaslužki:

(a)

ima podjetje obvezo dajati dogovorjene zaslužke trenutnim in nekdanjim zaposlenim ter

(b)

aktuarsko tveganje (da bodo zaslužki stali več, kot se pričakuje) in naložbeno tveganje pa v bistvu nosi podjetje. Če so aktuarske ali naložbene izkušnje slabše, kot je bilo pričakovano, se lahko obveza podjetja poveča.

31

V 32.–49. členu so pojasnjeni razlika med programi z določenimi prispevki in programi z določenimi zaslužki v okviru programov več delodajalcev, programi z določenimi zaslužki, ki delijo tveganja med podjetji pod skupnim obvladovanjem, državni programi in zavarovani zaslužki.

Programi več delodajalcev

32

Podjetje razvrsti program več delodajalcev glede na njegove določbe kot program z določenimi prispevki ali program z določenimi zaslužki (ob upoštevanju vsake posredne obveze, ki presega formalne določbe).

33

Če je podjetje udeleženo v programu z določenimi zaslužki več delodajalcev in se ne uporablja 34. člen:

(a)

računovodsko obravnava svoj sorazmerni delež obvez za določene zaslužke, sredstev programa in stroškov, ki so povezani s programom, na enak način kot pri vsakem drugem programu z določenimi zaslužki in

(b)

razkrije informacije, ki jih zahtevajo 135.–148. člen (razen 148.(d) člena).

34

Če pri programu več delodajalcev z določenimi zaslužki ni na voljo dovolj informacij za uporabo računovodenja določenih zaslužkov, podjetje:

(a)

računovodsko obravnava program v skladu z 51. in 52. členom, kot da bi bil program z določenimi prispevki, in

(b)

razkrije informacije, ki jih zahteva 148. člen.

35

Program več delodajalcev z določenimi zaslužki je na primer:

(a)

sproti financiran program: prispevki so določeni na ravni, za katero se pričakuje, da bo zadostovala za zaslužke, ki zapadejo v plačilo v istem obdobju, prihodnji zaslužki, zasluženi v tekočem obdobju, pa bodo plačani iz prihodnjih prispevkov, in

(b)

program, pri katerem so zaslužki zaposlenih določeni z dolžino njihovega službovanja, udeležena podjetja pa nimajo realne možnosti, da bi se umaknila iz programa, ne da bi plačala prispevke za zaslužke, ki so jih zaposleni zaslužili do datuma umika. Tak program ustvari aktuarsko tveganje za podjetje: če je končni strošek zaslužkov, že zasluženih na koncu obdobja poročanja, večji od pričakovanega, bo moralo podjetje bodisi povečati svoje prispevke bodisi prepričati zaposlene, da sprejmejo znižanje zaslužkov. Zato je takšen program program z določenimi zaslužki.

36

Če je na voljo dovolj informacij o programu več delodajalcev z določenimi zaslužki, podjetje svoj sorazmerni delež obveze za določene zaslužke, sredstev programa in stroškov pozaposlitvenih zaslužkov, ki so povezani s programom, računovodsko obravnava na enak način kot pri vsakem drugem programu z določenimi zaslužki. V nekaterih primerih pa podjetje morda svojega deleža v finančnem položaju in uspešnosti programa ne more ugotoviti dovolj zanesljivo za računovodske namene. To se lahko zgodi, če:

(a)

program izpostavlja udeležena podjetja aktuarskemu tveganju, ki je povezano s trenutnimi in nekdanjimi zaposlenimi drugih podjetij, zato ni dosledne in zanesljive podlage za razporejanje obvez, sredstev programa in stroškov na posamezna podjetja, ki sodelujejo v programu, ali

(b)

podjetje nima dostopa do dovolj informacij o programu, da bi bile izpolnjene zahteve tega standarda.

V takšnih primerih podjetje računovodsko obravnava program, kot da je program z določenimi prispevki, in razkriva dodatne informacije, kot zahteva 148. člen.

37

Med programi več delodajalcev in njihovimi udeleženci lahko obstaja pogodbeni dogovor, ki določa, kako se bo presežek v programu razdelil udeležencem (ali kako se bo financiral primanjkljaj). Udeleženec v programu več delodajalcev s takšnim dogovorom, ki program računovodsko obravnava kot program z določenimi prispevki v skladu s 34. členom, pripozna sredstvo ali obveznost, ki izhaja iz pogodbenega dogovora, in izhajajoči prihodek ali odhodek v poslovnem izidu.

Primer, ki pojasnjuje 37. člen

Podjetje je udeleženo v programu z določenimi zaslužki več delodajalcev, ki ne pripravlja ocen vrednosti programa na podlagi MRS 19. Zato program računovodsko obravnava, kot da bi bil program z določenimi prispevki. Ocena vrednosti financiranja, ki ni opravljena na podlagi MRS 19, pokaže, da ima program primanjkljaj v višini 100 milijonov DE (⁸). Program ima na podlagi pogodbe z udeleženimi delodajalci dogovorjen razpored prispevkov, s katerimi se bo v naslednjih petih letih odpravil primanjkljaj. Celotni prispevki podjetja po pogodbi so 8 milijonov DE.

Podjetje pripozna obveznost za prispevke, prilagojene za časovno vrednost denarja, in enak odhodek v poslovnem izidu.

38

Programi več delodajalcev se razlikujejo od programov s skupinskim upravljanjem. Program s skupinskim upravljanjem je zgolj združitev posameznih programov delodajalcev, ki se izvede, da lahko udeleženi delodajalci združijo svoja sredstva za naložbene namene ter zmanjšajo stroške upravljanja naložb in administrativne stroške, terjatve različnih delodajalcev pa so ločene v izključno korist njihovih lastnih zaposlenih. Programi s skupinskim upravljanjem pri računovodenju ne povzročajo posebnih težav, ker so informacije na razpolago sproti in jih je mogoče obravnavati na enak način kot pri vsakem drugem posameznem programu delodajalca ter ker takšni programi udeleženih podjetij ne izpostavljajo aktuarskim tveganjem, povezanim s trenutnimi in nekdanjimi zaposlenimi drugih podjetij. Opredelitve pojmov v tem standardu zahtevajo, da podjetje program s skupinskim upravljanjem razvrsti kot program z določenimi prispevki ali program z določenimi zaslužki glede na določbe programa (ob upoštevanju vsake posredne obveze, ki presega formalne določbe).

39

Podjetje pri določanju časa pripoznanja in načina merjenja obveznosti, ki se nanaša na prenehanje programa več delodajalcev z določenimi zaslužki ali na umik podjetja iz programa več delodajalcev z določenimi zaslužki, uporablja MRS 37 Rezervacije, pogojne obveznosti in pogojna sredstva.

Programi z določenimi zaslužki, ki delijo tveganja med podjetji pod skupnim obvladovanjem

40

Programi z določenimi zaslužki, ki delijo tveganja med različnimi podjetji pod skupnim obvladovanjem, na primer obvladujočim podjetjem in njegovimi odvisnimi podjetji, niso programi več delodajalcev.

41

Podjetje, ki je udeleženo v takšnem programu, pridobi informacije o programu kot celoti, merjenem v skladu s tem standardom na podlagi predpostavk, ki se uporabljajo za program kot celoto. Če obstaja pogodbeni dogovor ali je določena politika za zaračunavanje čistih stroškov določenih zaslužkov posameznim podjetjem v skupini za program kot celoto, merjen v skladu s tem standardom, podjetje v svojih ločenih ali posameznih računovodskih izkazih pripozna tako zaračunani čisti strošek določenih zaslužkov. Če takšnega pogodbenega dogovora ali politike ni, se čisti strošek določenih zaslužkov pripozna v ločenih ali posameznih računovodskih izkazih podjetja v skupini, ki je pravno gledano delodajalec, ki sponzorira program. Druga podjetja v skupini v svojih ločenih ali posameznih računovodskih izkazih pripoznajo strošek, ki je enak njihovemu prispevku, ki ga je treba plačati v obdobju.

42

Udeležba v takšnem programu je transakcija s povezanimi osebami za vsako posamezno podjetje v skupini. Zato podjetje v svojih ločenih ali posameznih računovodskih izkazih razkrije informacije, ki jih zahteva 149. člen.

Državni programi

43

Podjetje računovodsko obravnava državni program na enak način kot program več delodajalcev (glej 32.–39. člen).

44

Državni programi so vzpostavljeni z zakonodajo, da bi zajemali vsa podjetja (ali vsa podjetja posamezne kategorije, na primer neke panoge), upravlja pa jih državni ali lokalni upravni organ ali kak drug organ (na primer neodvisna agencija, ustanovljena točno s tem namenom), ki ga poročajoče podjetje ne obvladuje ali na katerega nima vpliva. Nekateri programi, ki jih vzpostavi podjetje, zagotavljajo tako obvezne zaslužke, ki nadomeščajo tiste, ki bi bili sicer zajeti z državnim programom, kot tudi dodatne prostovoljne zaslužke. Takšni programi niso državni programi.

45

Državni programi so glede na obvezo podjetja v okviru programa označeni kot programi z določenimi zaslužki ali programi z določenimi prispevki. Mnogi državni programi se financirajo sproti: prispevki so določeni na ravni, za katero se pričakuje, da bo zadostovala za potrebne zaslužke, ki zapadejo v plačilo v istem obdobju; prihodnji zaslužki, zasluženi v tekočem obdobju, pa bodo plačani iz prihodnjih prispevkov. Kljub temu podjetje v večini državnih programov nima pravne ali posredne obveze plačati takšne prihodnje zaslužke: njegova edina obveza je plačati prispevke, ko zapadejo v plačilo, in če preneha zaposlovati člane državnega programa, ni obvezano plačati zaslužke, ki so jih zaslužili njegovi lastni zaposleni v prejšnjih letih. Zato so državni programi praviloma programi z določenimi prispevki. Če pa je državni program program z določenimi zaslužki, podjetje uporablja 32.–39. člen.

Zavarovani zaslužki

46

Podjetje lahko plačuje zavarovalne premije, da bi financiralo program pozaposlitvenih zaslužkov. Podjetje tak program obravnava kot program z določenimi prispevki, razen če bo imelo (bodisi neposredno bodisi posredno, prek programa) pravno ali posredno obvezo:

(a)

plačati zaslužke zaposlenih neposredno, ko zapadejo v plačilo, ali

(b)

plačati nadaljnje zneske, če zavarovalec ne plača vseh prihodnjih zaslužkov zaposlenih, ki se nanašajo na službovanje zaposlenih v tekočem in v preteklih obdobjih.

Če podjetje obdrži takšno pravno ali posredno obvezo, obravnava program kot program z določenimi zaslužki.

47

Za zaslužke, ki so zavarovani z zavarovalno polico, ni nujno potrebno, da so neposredno ali samodejno povezani z obvezo podjetja za zaslužke zaposlenih. Pri programih pozaposlitvenih zaslužkov, ki vključujejo zavarovalne police, se razlikuje med računovodenjem in financiranjem enako kot pri drugih financiranih programih.

48

Kadar podjetje financira obvezo za pozaposlitvene zaslužke s prispevki k zavarovalni polici, po kateri (neposredno, posredno prek programa, prek mehanizma za določanje prihodnjih premij ali prek razmerja z zavarovateljem kot povezano osebo) obdrži pravno ali posredno obvezo, plačilo premij ne zadošča za pripoznanje kot ureditev določenih prispevkov. Iz tega sledi, da podjetje:

(a)

računovodsko obravnava kvalificirano zavarovalno polico kot sredstvo programa (glej 8. člen) in

(b)

pripozna druge zavarovalne police kot pravice do povračila (če police ustrezajo merilu iz 116. člena).

49

Če je zavarovalna polica na ime posameznega udeleženca programa ali skupine udeležencev programa in podjetje nima nobene pravne ali posredne obveze kriti kakršno koli izgubo po polici, podjetje nima obveze plačati zaslužke zaposlenim, za njihovo plačilo pa je odgovoren izključno zavarovatelj. Plačevanje točno določenih premij po takšnih pogodbah je vsebinsko bolj poravnavanje obveze za zaslužke zaposlenih kot naložba za izpolnjevanje obveze. Iz tega sledi, da podjetje nima več sredstva oziroma obveznosti. Zato obravnava takšna plačila kot prispevke v program z določenimi prispevki.

POZAPOSLITVENI ZASLUŽKI: PROGRAMI Z DOLOČENIMI PRISPEVKI

50

Računovodenje programov z določenimi prispevki je preprosto, ker je obveza poročajočega podjetja za vsako obdobje določena z zneski, ki jih je treba prispevati za tisto obdobje. Zaradi tega niso potrebne aktuarske predpostavke za merjenje obveze ali odhodka in ni možnosti za aktuarski dobiček ali izgubo. Poleg tega se obveze merijo brez diskontiranja, razen če se ne pričakuje, da bodo v celoti poravnane v dvanajstih mesecih po koncu letnega obdobja poročanja, v katerem so zaposleni opravili zadevno delo.

Pripoznavanje in merjenje

51

Ko zaposleni v določenem obdobju službuje v podjetju, podjetje v zameno za to službovanje pripozna obveznost za prispevke v program z določenimi prispevki:

(a)

kot obveznost (vnaprej vračunan odhodek) po odštetju vseh že plačanih prispevkov. Če že plačani prispevki presegajo prispevke za službovanje pred koncem obdobja poročanja, podjetje pripozna ta presežek kot sredstvo (vnaprej plačan odhodek) v obsegu, v katerem bo vnaprejšnje plačilo privedlo na primer do zmanjšanja prihodnjih plačil ali do denarnih povračil;

(b)

kot odhodek, razen če drug MSRP zahteva ali dovoljuje vključitev prispevkov v stroške oziroma nabavno vrednost sredstva (glej na primer MRS 2 in MRS 16).

52

Če se ne pričakuje, da bodo prispevki v program z določenimi prispevki v celoti poravnani v dvanajstih mesecih po koncu letnega obdobja poročanja, v katerem so zaposleni opravljali zadevno delo, se diskontirajo z uporabo diskontne stopnje, določene v 83. členu.

Razkritja

53

Podjetje razkrije pripoznani znesek kot odhodek za programe z določenimi prispevki.

54

Kadar to zahteva MRS 24, razkrije podjetje informacije o prispevkih v programe z določenimi prispevki za ključno poslovodno osebje.

POZAPOSLITVENI ZASLUŽKI: PROGRAMI Z DOLOČENIMI ZASLUŽKI

55

Računovodenje programov z določenimi zaslužki je zapleteno, ker so potrebne aktuarske predpostavke za merjenje obvez in odhodkov ter obstaja možnost za nastanek aktuarskih dobičkov in izgub. Poleg tega se obveze merijo z diskontiranjem, ker se lahko poravnajo več let po koncu obdobja, v katerem so zaposleni opravili zadevno delo.

Pripoznavanje in merjenje

56

Programi z določenimi zaslužki so lahko brez financiranja ali pa se v celoti ali delno financirajo s prispevki podjetja, in včasih njegovih zaposlenih, v podjetje ali sklad, ki je pravno ločen od poročajočega podjetja in se iz njega plačujejo zaslužki zaposlenim. Plačilo financiranih zaslužkov je ob zapadlosti odvisno ne samo od finančnega položaja in donosnosti naložb sklada, temveč tudi od sposobnosti in pripravljenosti podjetja, da nadomesti vsak primanjkljaj sredstev sklada. Tako podjetje v bistvu zavaruje aktuarska in naložbena tveganja, ki so povezana s programom. Zaradi tega odhodki, pripoznani pri programu z določenimi zaslužki, niso nujno enaki znesku prispevkov, ki zapadejo v plačilo v obdobju.

57

Računovodenje programa z določenimi zaslužki v podjetju vključuje naslednje korake:

(a)

določitev primanjkljaja ali presežka. To vključuje:

(i)

uporabo aktuarske metode, tj. metode predvidene pomembnosti enot, za zanesljivo oceno končnih stroškov zaslužkov, ki so jih zaposleni dobili v zameno za svoje službovanje v tekočem in preteklih obdobjih (glej 67.–69. člen). V ta namen mora podjetje določiti, koliko zaslužkov je mogoče pripisati tekočemu in preteklim obdobjem (glej 70.–74. člen), ter izdelati ocene (aktuarske predpostavke) o demografskih spremenljivkah (kot so fluktuacija in umrljivost zaposlenih) in finančnih spremenljivkah (kot so prihodnja povečanja plač in zdravstvenih stroškov), ki bodo vplivale na stroške zaslužkov (glej 75.–98. člen);

MEDNARODNI RAČUNOVODSKI STANDARD 19 (MRS 19) - Zaslužki zaposlenih

Časovnica