MRS 32 – MEDNARODNI RAČUNOVODSKI STANDARD 32...

MEDNARODNI RAČUNOVODSKI STANDARD 32
Finančni instrumenti: predstavljanje

CILJ

1

[črtano]

2

Cilj tega standarda je določiti načela za predstavljanje finančnih instrumentov kot obveznosti ali lastniški kapital in za pobot finančnih sredstev in finančnih obveznosti. Uporablja se za razvrščanje finančnih instrumentov – z vidika izdajatelja – med finančna sredstva, finančne obveznosti in kapitalske instrumente; razvrščanje s tem povezanih obresti, dividend, izgub in dobičkov; in okoliščine, v katerih bi se morala finančna sredstva in finančne obveznosti pobotati.

3

Načela v tem standardu dopolnjujejo načela za pripoznavanje in merjenje finančnih sredstev in finančnih obveznosti v MSRP 9 Finančni instrumenti ter za razkrivanje informacij o njih v MSRP 7 Finančni instrumenti: razkritja.

PODROČJE UPORABE

4

Ta standard uporabljajo vsa podjetja za vse vrste finančnih instrumentov, razen za:

(a)

deleže v odvisnih podjetjih, pridruženih podjetjih ali skupnih podvigih, ki se računovodsko obravnavajo v skladu z MSRP 10 Konsolidirani računovodski izkazi, MRS 27 Ločeni računovodski izkazi ali MRS 28 Naložbe v pridružena podjetja in skupne podvige. Vendar MSRP 10, MRS 27 ali MRS 28 v nekaterih primerih od podjetja zahtevajo ali mu dopuščajo računovodsko obravnavanje deleža v odvisnem podjetju, pridruženem podjetju ali skupnem podvigu z uporabo MSRP 9; v takih primerih podjetja uporabljajo zahteve iz tega standarda. Podjetja uporabljajo ta standard tudi za vse izvedene finančne instrumente, povezane z deleži v odvisnih podjetjih, pridruženih podjetjih ali v skupnih podvigih;

(b)

pravice in obveze delodajalcev po programih zaslužkov zaposlenih, za katere se uporablja MRS 19 Zaslužki zaposlenih;

(c)

[črtano]

(d)

zavarovalne pogodbe, kot so opredeljene v MSRP 17 Zavarovalne pogodbe, ali naložbene pogodbe z možnostjo diskrecijske udeležbe, ki spadajo v področje uporabe MSRP 17. Vendar se ta standard uporablja za:

(i)

izvedene finančne instrumente, ki so vgrajeni v pogodbe iz področja uporabe MSRP 17, če MSRP 9 od podjetja zahteva, da jih računovodsko obravnava ločeno,

(ii)

naložbene sestavine, ki so ločene od pogodb iz področja uporabe MSRP 17, če MSRP 17 zahteva tako ločitev, razen če gre pri ločeni naložbeni sestavini za naložbeno pogodbo z možnostjo diskrecijske udeležbe, ki spada v področje uporabe MSRP 17,

(iii)

pravice in obveze izdajatelja, ki nastanejo na podlagi zavarovalne pogodbe, ki ustreza opredelitvi pogodbe o finančnem poroštvu, če izdajatelj pri pripoznavanju in merjenju pogodb uporablja MSRP 9. Vendar izdajatelj uporabi MSRP 17, če se v skladu s 7.(e) členom MSRP 17 odloči, da bo pri pripoznavanju in merjenju pogodb uporabil MSRP 17,

(iv)

pravice in obveze podjetja, ki so finančni instrumenti, nastali na podlagi pogodb o kreditnih karticah ali podobnih pogodb, izdanih s strani podjetja, ki zagotavljajo izvajanje kreditnih ali plačilnih dogovorov in ki ustrezajo opredelitvi zavarovalne pogodbe, če podjetje za te pravice in obveze uporablja MSRP 9 v skladu s 7.(h) členom MSRP 17 in 2.1.(e)(iv) členom MSRP 9,

(v)

pravice in obveze podjetja, ki so finančni instrumenti, nastali na podlagi zavarovalnih pogodb, izdanih s strani podjetja, ki omejujejo nadomestilo za zavarovane dogodke na znesek, ki bi bil sicer potreben za poravnavo obveze imetnika police, nastale na podlagi pogodbe, če se podjetje v skladu z 8.A členom MSRP 17 za take pogodbe odloči uporabljati MSRP 9 namesto MSRP 17;

(e)

[črtano]

(f)

finančne instrumente, pogodbe in obveze v okviru plačilnih transakcij na podlagi delnic, za katere se uporablja MSRP 2 Plačilo na podlagi delnic, z izjemo:

(i)

pogodb iz 8.–10. člena tega standarda, za katere se uporablja ta standard,

(ii)

33. in 34. člena tega standarda, ki se uporabljata za lastne delnice, kupljene, prodane, izdane ali umaknjene v povezavi s programi delniških opcij za zaposlene, programi nakupov delnic s strani zaposlenih in vsemi drugimi dogovori za plačilo na podlagi delnic.

5–7

[črtano]

8

Ta standard se uporablja za pogodbe o nakupu ali prodaji nefinančnega sredstva, ki se lahko poravnajo na podlagi čistega zneska z denarjem ali drugim finančnim instrumentom ali z izmenjavo finančnih instrumentov, kot da bi bile te pogodbe finančni instrumenti, razen za pogodbe, ki jih je podjetje sklenilo in jih še naprej poseduje za namene prejema ali izročitve nefinančnega sredstva v skladu s pričakovanimi potrebami po nakupu, prodaji ali uporabi. Ta standard pa se uporablja za tiste pogodbe, za katere podjetje določi, da se merijo po pošteni vrednosti prek poslovnega izida v skladu z 2.5. členom MSRP 9 Finančni instrumenti.

9

Obstaja več načinov za poravnavo pogodbe za nakup ali prodajo nefinančnega sredstva na podlagi čistega zneska z denarjem ali drugim finančnim instrumentom ali z izmenjavo finančnih instrumentov. Ti vključujejo naslednje primere:

(a)

kadar pogodbeni pogoji vsaki od strank omogočajo poravnavo pogodbe na podlagi čistega zneska z denarjem ali drugim finančnim instrumentom ali z izmenjavo finančnih instrumentov;

(b)

kadar sposobnost poravnave na podlagi čistega zneska z denarjem ali drugim finančnim instrumentom ali z izmenjavo finančnih instrumentov ni izrecno določena v pogodbenih pogojih, vendar podjetje podobne pogodbe običajno poravnava na podlagi čistega zneska z denarjem ali drugim finančnim instrumentom ali z izmenjavo finančnih instrumentov (bodisi z nasprotno stranko bodisi s sklenitvijo pogodbe o pobotu ali s prodajo pogodbe pred njeno izvršitvijo ali potekom);

(c)

kadar pri podobnih pogodbah podjetje običajno prejme predmet pogodbe in ga kmalu po prejemu proda z namenom ustvariti dobiček na podlagi kratkoročnih nihanj cene ali trgovčeve marže; in

(d)

kadar je nefinančno sredstvo, ki je predmet pogodbe, mogoče takoj pretvoriti v denar.

Pogodba, za katero velja točka (b) ali (c), ni sklenjena z namenom prejema ali izročitve nefinančnega sredstva v skladu s pričakovanimi potrebami podjetja po nakupu, prodaji ali uporabi in zato spada v področje tega standarda. Druge pogodbe, za katere velja 8. člen, se ovrednotijo, da se ugotovi, ali so bile sklenjene in se še naprej posedujejo z namenom prejema ali izročitve nefinančnega sredstva v skladu s pričakovanimi potrebami podjetja po nakupu, prodaji ali uporabi in ali v skladu s tem spadajo v področje uporabe tega standarda.

10

Izdana opcija za nakup ali prodajo nefinančnega sredstva, ki se lahko poravna na podlagi čistega zneska z denarjem ali drugim finančnim instrumentom ali z izmenjavo finančnih instrumentov v skladu z 9.(a) ali (d) členom, spada v področje uporabe tega standarda. Takšna pogodba se ne more obravnavati kot sklenjena za namen prejema ali izročitve nefinančnega sredstva v skladu s pričakovanimi potrebami podjetja po nakupu, prodaji ali uporabi.

OPREDELITVE POJMOV (GLEJ TUDI AG3.–AG23. ČLEN)

11

V tem standardu se uporabljajo naslednji izrazi, katerih pomen je natančno določen:

Finančni instrument je vsaka pogodba, na podlagi katere nastane finančno sredstvo enega podjetja in finančna obveznost ali kapitalski instrument drugega podjetja.

Finančno sredstvo je vsako sredstvo, ki je:

(a)

denar;

(b)

kapitalski instrument drugega podjetja;

(c)

pogodbena pravica:

(i)

prejeti denar ali drugo finančno sredstvo od drugega podjetja ali

(ii)

izmenjati finančna sredstva ali finančne obveznosti z drugim podjetjem pod pogoji, ki utegnejo biti ugodni za podjetje, ali

(d)

pogodba, ki se bo poravnala ali se lahko poravna z lastnimi kapitalskimi instrumenti podjetja in je:

(i)

neizveden finančni instrument, za katerega je podjetje zavezano ali bi lahko bilo zavezano prejeti spremenljivo število lastnih kapitalskih instrumentov podjetja, ali

(ii)

izvedeni finančni instrument, ki se bo poravnal ali se lahko poravna drugače kot z izmenjavo točno določenega zneska denarja ali drugega finančnega sredstva za točno določeno število lastnih kapitalskih instrumentov podjetja. Za ta namen lastni kapitalski instrumenti podjetja ne zajemajo finančnih instrumentov s prodajno opcijo, ki so razvrščeni kot kapitalski instrumenti v skladu s 16.A in 16.B členom, instrumentov, ki podjetju nalagajo obvezo, da drugi osebi izroči sorazmeren delež čistih sredstev podjetja samo v primeru prenehanja, in so razvrščeni kot kapitalski instrumenti v skladu s 16.C in 16.D členom, ali instrumentov, ki so pogodbe za prihodnji prejem ali izročitev lastnih kapitalskih instrumentov podjetja.

Finančna obveznost je vsaka obveznost, ki je:

(a)

pogodbena obveza:

(i)

izročiti drugemu podjetju denar ali drugo finančno sredstvo ali

(ii)

izmenjati finančna sredstva ali finančne obveznosti z drugim podjetjem pod pogoji, ki utegnejo biti neugodni za podjetje, ali

(b)

pogodba, ki se bo poravnala ali se lahko poravna z lastnimi kapitalskimi instrumenti podjetja in je:

(i)

neizveden finančni instrument, za katerega je podjetje zavezano ali bi lahko bilo zavezano izročiti spremenljivo število lastnih kapitalskih instrumentov podjetja, ali

(ii)

izvedeni finančni instrument, ki se bo poravnal ali se lahko poravna drugače kot z izmenjavo točno določenega zneska denarja ali drugega finančnega sredstva za točno določeno število lastnih kapitalskih instrumentov podjetja. Za ta namen so pravice, opcije ali nakupni boni za pridobitev točno določenega števila lastnih kapitalskih instrumentov podjetja v zameno za točno določen znesek v kateri koli valuti kapitalski instrumenti, če podjetje vsem svojim obstoječim lastnikom istega razreda sorazmerno ponudi pravice, opcije ali nakupne bone lastnih neizvedenih kapitalskih instrumentov. Poleg tega za te namene lastni kapitalski instrumenti podjetja ne zajemajo finančnih instrumentov s prodajno opcijo, ki so razvrščeni kot kapitalski instrumenti v skladu s 16.A in 16.B členom, instrumentov, ki podjetju nalagajo obvezo, da drugi osebi izroči sorazmeren delež čistih sredstev podjetja samo v primeru prenehanja, in so razvrščeni kot kapitalski instrumenti v skladu s 16.C in 16.D členom, ali instrumentov, ki so pogodbe za prihodnji prejem ali izročitev lastnih kapitalskih instrumentov podjetja.

Instrument, ki ustreza opredelitvi pojma finančna obveznost, se izjemoma razvrsti kot kapitalski instrument, če ima vse značilnosti in izpolnjuje pogoje iz 16.A in 16.B člena ali 16.C in 16.D člena.

Kapitalski instrument je vsaka pogodba, ki dokazuje preostali delež v sredstvih podjetja po odštetju vseh njegovih obveznosti.

Poštena vrednost je cena, ki bi se prejela ob prodaji sredstva ali plačala ob prenosu obveznosti v redni transakciji med udeleženci na trgu na datum merjenja. (Glej MSRP 13 Merjenje poštene vrednosti.)

Instrument s prodajno opcijo je finančni instrument, ki daje imetniku pravico prodati instrument nazaj izdajatelju za denar ali drugo finančno sredstvo ali ki se samodejno proda nazaj izdajatelju ob nastopu negotovega prihodnjega dogodka ali smrti ali upokojitve imetnika instrumenta.

12

Naslednji izrazi so opredeljeni v Dodatku A k MSRP 9 ali 9. členu MRS 39 Finančni instrumenti: pripoznavanje in merjenje in imajo v tem standardu pomen, kot je določen v MRS 39 in MSRP 9:

-

odplačna vrednost finančnega sredstva ali finančne obveznosti,

-

odprava pripoznanja,

-

izvedeni finančni instrument,

-

metoda efektivnih obresti,

-

pogodba o finančnem poroštvu,

-

finančna obveznost po pošteni vrednosti prek poslovnega izida,

-

trdna obveza,

-

napovedana transakcija,

-

učinkovitost varovanja pred tveganjem,

-

pred tveganjem varovana postavka,

-

instrument za varovanje pred tveganjem,

-

v posesti za trgovanje,

-

običajen nakup ali prodaja

-

transakcijski stroški.

13

V tem standardu se „pogodba“ in „pogodben“ nanašata na dogovor med dvema ali več strankami z jasnimi gospodarskimi posledicami, ki se jim stranke sploh ne morejo izogniti ali pa imajo za to le malo možnosti, običajno zato, ker je dogovor izvršljiv po zakonu. Pogodbe, torej tudi finančni instrumenti, imajo lahko različne oblike in niso nujno v pisni obliki.

14

V tem standardu se „podjetje“ nanaša na posameznike, osebne družbe, kapitalske družbe, skrbniške sklade in državne institucije.

PREDSTAVLJANJE

Obveznosti in lastniški kapital (glej tudi AG13.–AG14.J in AG25.–AG29.A člen)

15

Izdajatelj finančnega instrumenta instrument ali njegove sestavne dele ob začetnem pripoznanju razvrsti kot finančno obveznost, finančno sredstvo ali kapitalski instrument v skladu z vsebino pogodbenega dogovora in opredelitvijo pojmov finančna obveznost, finančno sredstvo in kapitalski instrument.

16

Ko izdajatelj uporabi opredelitve pojmov iz 11. člena za določitev, ali se finančni instrument šteje za kapitalski instrument in ne za finančno obveznost, je ta instrument kapitalski instrument samo v primeru, da sta izpolnjena oba pogoja iz točk (a) in (b) spodaj:

(a)

instrument ne vsebuje nobene pogodbene obveze:

(i)

izročiti drugemu podjetju denar ali drugo finančno sredstvo ali

(ii)

izmenjati finančna sredstva ali finančne obveznosti z drugim podjetjem pod pogoji, ki utegnejo biti neugodni za izdajatelja;

(b)

če se bo instrument poravnal ali se lahko poravna z lastnimi kapitalskimi instrumenti izdajatelja, je:

(i)

neizveden instrument, ki ne vsebuje nobene pogodbene obveze za izdajatelja glede izročitve spremenljivega števila njegovih lastnih kapitalskih instrumentov, ali

(ii)

izvedeni finančni instrument, ki bo poravnan samo tako, da bo izdajatelj izmenjal točno določen znesek denarja ali drugega finančnega sredstva za točno določeno število njegovih lastnih kapitalskih instrumentov. Za ta namen so pravice, opcije ali nakupni boni za pridobitev točno določenega števila lastnih kapitalskih instrumentov podjetja v zameno za točno določen znesek v kateri koli valuti kapitalski instrumenti, če podjetje vsem svojim obstoječim lastnikom istega razreda sorazmerno ponudi pravice, opcije ali nakupne bone lastnih neizvedenih kapitalskih instrumentov. Poleg tega za te namene lastni kapitalski instrumenti izdajatelja ne zajemajo instrumentov, ki imajo vse značilnosti in izpolnjujejo pogoje, opisane v 16.A in 16.B členu ali 16.C in 16.D členu, ali instrumentov, ki so pogodbe za prihodnji prejem ali izročitev izdajateljevih lastnih kapitalskih instrumentov.

Pogodbena obveza, tudi tista, ki izhaja iz izvedenega finančnega instrumenta, ki bo ali bi lahko povzročil prihodnji prejem ali izročitev izdajateljevih lastnih kapitalskih instrumentov, vendar ne izpolnjuje pogojev iz točk (a) in (b) zgoraj, ni kapitalski instrument. Instrument, ki ustreza opredelitvi pojma finančna obveznost, se izjemoma razvrsti kot kapitalski instrument, če ima vse značilnosti in izpolnjuje pogoje iz 16.A in 16.B člena ali 16.C in 16.D člena.

Instrumenti s prodajno opcijo

16A

Finančni instrument s prodajno opcijo vsebuje pogodbeno obvezo izdajatelja, da ta ob izvršitvi prodajne opcije od imetnika odkupi nazaj ali mu unovči ta instrument za denar ali drugo finančno sredstvo. Kot izjema od opredelitve pojma finančna obveznost se instrument, ki vsebuje takšno obvezo, razvrsti kot kapitalski instrument, če ima vse naslednje značilnosti:

(a)

imetniku daje pravico do sorazmernega deleža čistih sredstev podjetja v primeru prenehanja podjetja. Čista sredstva podjetja so sredstva, ki ostanejo po odštetju vseh drugih terjatev do njegovih sredstev. Sorazmerni delež se določi z:

(i)

delitvijo čistih sredstev podjetja ob prenehanju na enote enake vrednosti in

(ii)

pomnožitvijo te vrednosti s številom enot, ki jih ima imetnik finančnega instrumenta;

(b)

instrument je v razredu instrumentov, ki je podrejen vsem drugim razredom instrumentov. Instrument je v takšnem razredu, če:

(i)

ob prenehanju nima prednosti pred drugimi terjatvami do sredstev podjetja in

(ii)

ga ni treba zamenjati v drug instrument, preden je v razredu instrumentov, ki je podrejen vsem drugim razredom instrumentov;

(c)

vsi finančni instrumenti v razredu instrumentov, ki je podrejen vsem drugim razredom instrumentov, imajo enake značilnosti. Na primer, imeti morajo prodajno opcijo in formula ali druga metoda, ki se uporablja za izračun cene ponovnega nakupa ali unovčenja, je enaka za vse instrumente v tej skupini;

(d)

razen pogodbene obveze izdajatelja za ponovni nakup ali unovčenje instrumenta za denar ali drugo finančno sredstvo instrument ne vsebuje pogodbene obveze izročiti drugemu podjetju denar ali drugo finančno sredstvo ali izmenjati z drugim podjetjem finančna sredstva ali finančne obveznosti pod pogoji, ki utegnejo biti neugodni za podjetje, in ni pogodba, ki se bo poravnala ali se lahko poravna z lastnimi kapitalskimi instrumenti podjetja, kot je določeno v točki (b) opredelitve pojma finančna obveznost;

(e)

skupni pričakovani denarni tokovi, ki se lahko pripišejo instrumentu v obdobju trajanja instrumenta, temeljijo zlasti na poslovnem izidu, spremembi pripoznanih čistih sredstev ali spremembi poštene vrednosti pripoznanih in nepripoznanih čistih sredstev podjetja v obdobju trajanja instrumenta (brez učinkov instrumenta).

16B

Instrument, ki ima vse zgoraj navedene značilnosti, je lahko razvrščen kot kapitalski instrument, če izdajatelj nima nobenega drugega finančnega instrumenta ali pogodbe:

(a)

katere skupni denarni tokovi temeljijo zlasti na poslovnem izidu, spremembi pripoznanih čistih sredstev ali spremembi poštene vrednosti pripoznanih in nepripoznanih čistih sredstev podjetja (brez učinkov takšnega instrumenta ali pogodbe) ter

(b)

ki znatno omejuje ali fiksno določa preostali donos imetnikom instrumentov s prodajno opcijo.

Za uporabo tega pogoja podjetje ne upošteva nefinančnih pogodb z imetnikom instrumenta iz 16.A člena, v katerih so pogodbene določbe in pogoji podobni pogodbenim določbam in pogojem enake pogodbe, ki se lahko sklene med osebo, ki ni imetnik instrumenta, in izdajateljskim podjetjem. Če podjetje ne more določiti, da je ta pogoj izpolnjen, instrumenta s prodajno opcijo ne razvrsti kot kapitalski instrument.

Instrumenti ali sestavine instrumentov, ki podjetju nalagajo obvezo, da drugi osebi izroči sorazmeren delež čistih sredstev podjetja samo v primeru prenehanja

16C

Nekateri finančni instrumenti vključujejo pogodbeno obvezo, da podjetje, ki je izdalo instrument, drugemu podjetju izroči sorazmeren delež svojih čistih sredstev samo v primeru prenehanja. Obveza nastane, ker je prenehanje gotovo in podjetje nanj ne more vplivati (na primer podjetje z omejenim rokom obstoja) ali ker je prenehanje negotovo, vendar se lahko za to odloči imetnik instrumenta. Kot izjema od opredelitve pojma finančna obveznost se instrument, ki vsebuje takšno obvezo, razvrsti kot kapitalski instrument, če ima vse naslednje značilnosti:

(a)

imetniku daje pravico do sorazmernega deleža čistih sredstev podjetja v primeru prenehanja podjetja. Čista sredstva podjetja so sredstva, ki ostanejo po odštetju vseh drugih terjatev do njegovih sredstev. Sorazmerni delež se določi z:

(i)

delitvijo čistih sredstev podjetja ob prenehanju na enote enake vrednosti in

(ii)

pomnožitvijo te vrednosti s številom enot, ki jih ima imetnik finančnega instrumenta;

(b)

instrument je v razredu instrumentov, ki je podrejen vsem drugim razredom instrumentov. Instrument je v takšnem razredu, če:

(i)

ob prenehanju nima prednosti pred drugimi terjatvami do sredstev podjetja in

(ii)

ga ni treba zamenjati v drug instrument, preden je v razredu instrumentov, ki je podrejen vsem drugim razredom instrumentov;

(c)

vsi finančni instrumenti v razredu instrumentov, ki je podrejen vsem drugim razredom instrumentov, morajo imeti enako pogodbeno obvezo, da mora izdajateljsko podjetje ob prenehanju izročiti sorazmeren delež svojih čistih sredstev.

16D

Instrument, ki ima vse zgoraj navedene značilnosti, je lahko razvrščen kot kapitalski instrument, če izdajatelj nima nobenega drugega finančnega instrumenta ali pogodbe:

(a)

katere skupni denarni tokovi temeljijo zlasti na poslovnem izidu, spremembi pripoznanih čistih sredstev ali spremembi poštene vrednosti pripoznanih in nepripoznanih čistih sredstev podjetja (brez učinkov takšnega instrumenta ali pogodbe) ter

(b)

ki znatno omejuje ali fiksno določa preostali donos imetnikom instrumentov.

Za uporabo tega pogoja podjetje ne upošteva nefinančnih pogodb z imetnikom instrumenta iz 16.C člena, v katerih so pogodbene določbe in pogoji podobni pogodbenim določbam in pogojem enake pogodbe, ki se lahko sklene med osebo, ki ni imetnik instrumenta, in izdajateljskim podjetjem. Če podjetje ne more določiti, da je ta pogoj izpolnjen, instrumenta ne razvrsti kot kapitalski instrument.

Prerazvrstitev instrumentov s prodajno opcijo in instrumentov, ki podjetju nalagajo obvezo, da drugi osebi izroči sorazmeren delež čistih sredstev podjetja samo v primeru prenehanja

16E

Podjetje razvrsti finančni instrument kot kapitalski instrument v skladu s 16.A in 16.B členom ali 16.C in 16.D členom od datuma, od katerega ima instrument vse značilnosti in izpolnjuje pogoje iz navedenih členov. Podjetje prerazvrsti finančni instrument od datuma, od katerega instrument nima več vseh značilnosti ali ne izpolnjuje več vseh pogojev iz navedenih členov. Če podjetje na primer odkupi vse svoje izdane instrumente brez prodajne opcije in imajo instrumenti s prodajno opcijo, ki ostanejo v posesti imetnikov, vse značilnosti in izpolnjujejo vse pogoje iz 16.A in 16.B člena, podjetje prerazvrsti instrumente s prodajno opcijo kot kapitalske instrumente od datuma, na katerega odkupi instrumente brez prodajne opcije.

16F

Podjetje računovodsko obravnava prerazvrstitev instrumenta v skladu s 16.E členom na naslednji način:

(a)

podjetje prerazvrsti kapitalski instrument kot finančno obveznost od datuma, od katerega instrument nima več vseh značilnosti ali ne izpolnjuje več pogojev iz 16.A in 16.B člena ali 16.C in 16.D člena. Finančna obveznost se meri po pošteni vrednosti instrumenta na datum prerazvrstitve. Podjetje pripozna v lastniškem kapitalu kakršno koli razliko med knjigovodsko vrednostjo kapitalskega instrumenta in pošteno vrednostjo finančne obveznosti na datum prerazvrstitve;

(b)

podjetje prerazvrsti finančno obveznost kot lastniški kapital od datuma, od katerega ima instrument vse značilnosti in izpolnjuje pogoje iz 16.A in 16.B člena ali 16.C in 16.D člena. Kapitalski instrument se meri po knjigovodski vrednosti finančne obveznosti na datum prerazvrstitve.

Neobstoj pogodbene obveze za izročitev denarja ali drugega finančnega sredstva (16.(a) člen)

17

Razen v okoliščinah iz 16.A in 16.B člena ali 16.C in 16.D člena je ključna značilnost pri razlikovanju med finančno obveznostjo in kapitalskim instrumentom obstoj pogodbene obveze ene stranke v finančnem instrumentu (izdajatelja), da bodisi izroči denar ali kako drugo finančno sredstvo drugi stranki (imetniku) bodisi izmenja finančna sredstva ali finančne obveznosti z imetnikom pod pogoji, ki utegnejo biti neugodni za izdajatelja. Čeprav lahko ima imetnik kapitalskega instrumenta pravico prejeti sorazmeren delež vseh dividend ali drugih izplačil iz lastniškega kapitala, izdajatelj nima pogodbene obveze izvršiti takih izplačil, ker se od njega ne more zahtevati izročitve denarja ali drugega finančnega sredstva drugi stranki.

18

Za razvrstitev finančnega instrumenta v izkazu finančnega položaja podjetja je odločujoča njegova vsebina in ne njegova pravna oblika. Vsebina in pravna oblika sta običajno skladni, vendar ni vedno tako. Nekateri finančni instrumenti po pravni obliki spadajo v lastniški kapital, po vsebini pa so obveznosti, medtem ko lahko drugi združujejo značilnosti kapitalskih instrumentov in značilnosti finančnih obveznosti. Na primer:

(a)

prednostna delnica, ki določa obvezno unovčenje s strani izdajatelja za točno določen ali določljiv znesek na točno določen ali določljiv datum v prihodnosti ali ki daje imetniku pravico zahtevati od izdajatelja unovčenje instrumenta na določen datum ali po njem za točno določen ali določljiv znesek, je finančna obveznost;

(b)

finančni instrument, ki daje imetniku pravico, da ga proda nazaj izdajatelju za denar ali drugo finančno sredstvo (instrument s prodajno opcijo), je finančna obveznost, razen v primeru instrumentov, ki so razvrščeni kot kapitalski instrumenti v skladu s 16.A in 16.B členom ali 16.C in 16.D členom. Finančni instrument je finančna obveznost celo takrat, ko se znesek denarja ali drugega finančnega sredstva določi na podlagi nekega indeksa ali druge postavke, ki se lahko zviša ali zniža. Obstoj opcije za imetnika, da proda finančni instrument nazaj izdajatelju za denar ali drugo finančno sredstvo, pomeni, da instrument s prodajno opcijo ustreza opredelitvi pojma finančna obveznost, razen v primeru instrumentov, ki so razvrščeni kot kapitalski instrumenti v skladu s 16.A in 16.B členom ali 16.C in 16.D členom. Odprti vzajemni skladi, naložbeni skladi z enotami, osebne družbe in nekatera zadružna podjetja lahko na primer dajo svojim imetnikom enot ali družbenikom pravico do unovčenja njihovih deležev v podjetju izdajatelju ob katerem koli času za denar, zaradi česar se deleži imetnikov enot ali družbenikov razvrstijo kot finančne obveznosti, razen v primeru instrumentov, ki so razvrščeni kot kapitalski instrumenti v skladu s 16.A in 16.B členom ali 16.C in 16.D členom. Vendar razvrstitev med finančne obveznosti ne izključuje uporabe deskriptorjev, kot so „čista vrednost sredstev, ki se lahko pripiše imetnikom enot,“ in „sprememba čiste vrednosti sredstev, ki se lahko pripiše imetnikom enot,“ v računovodskih izkazih podjetja, ki nima vplačanega lastniškega kapitala (kot so nekateri vzajemni skladi in naložbeni skladi z enotami, glej ponazoritveni primer št. 7), ali uporabe dodatnega razkritja, da bi se prikazalo, da celotni deleži družbenikov zajemajo postavke, kot so rezerve, ki ustrezajo opredelitvi pojma lastniški kapital, in instrumente s prodajno opcijo, ki ji ne ustrezajo (glej ponazoritveni primer št. 8).

19

Če podjetje nima brezpogojne pravice, da se izogne izročitvi denarja ali drugega finančnega sredstva za poravnavo pogodbene obveze, obveza ustreza opredelitvi pojma finančna obveznost, razen v primeru instrumentov, ki so razvrščeni kot kapitalski instrumenti v skladu s 16.A in 16.B členom ali 16.C in 16.D členom. Na primer:

(a)

omejitev zmožnosti podjetja za izpolnitev pogodbene obveze, kot je na primer pomanjkanje dostopa do tuje valute ali potreba po pridobitvi dovoljenja za plačilo od regulativnega organa, ne odpravlja pogodbene obveze podjetja ali imetnikove pogodbene pravice, ki izhaja iz takega instrumenta;

(b)

pogodbena obveza, ki je odvisna od uveljavitve pravice nasprotne stranke do unovčenja, je finančna obveznost, ker podjetje nima brezpogojne pravice, da se izogne izročitvi denarja ali drugega finančnega sredstva.

20

Finančni instrument, ki ne vzpostavlja izrecno pogodbene obveze za izročitev denarja ali drugega finančnega sredstva, lahko posredno povzroči nastanek pogodbene obveze na podlagi svojih določb in pogojev. Na primer:

(a)

finančni instrument lahko vsebuje nefinančno obvezo, ki jo je treba poravnati samo v primeru, da podjetje ne izvrši izplačil ali odkupi instrumenta. Če se podjetje lahko izogne prenosu denarja ali drugega finančnega sredstva le s poravnavo nefinančne obveze, je finančni instrument finančna obveznost;

(b)

finančni instrument je finančna obveznost, če določa, da bo ob poravnavi podjetje izročilo bodisi:

(i)

denar ali drugo finančno sredstvo ali

(ii)

svoje lastne delnice, katerih vrednost je določena tako, da znatno presega vrednost denarja ali drugega finančnega sredstva.

Čeprav podjetje nima izrecne pogodbene obveze izročiti denar ali drugo finančno sredstvo, je vrednost poravnave z delnicami takšna, da bo podjetje poravnalo z denarjem. V vsakem primeru ima imetnik po vsebini jamstvo za prejem zneska, ki je najmanj enak možnosti denarne poravnave (glej 21. člen).

Poravnava v lastnih kapitalskih instrumentih podjetja (16.(b) člen)

21

Pogodba ni kapitalski instrument zgolj zato, ker lahko povzroči prejem ali izročitev lastnih kapitalskih instrumentov podjetja. Podjetje ima lahko pogodbeno pravico ali obvezo prejeti ali izročiti neko število svojih lastnih delnic ali drugih kapitalskih instrumentov, ki je spremenljivo, tako da je poštena vrednost lastnih kapitalskih instrumentov podjetja, ki jih bo prejelo ali izročilo, enaka znesku pogodbene pravice ali obveze. Takšna pogodbena pravica ali obveza je lahko za točno določen znesek ali znesek, ki delno ali v celoti niha kot odziv na spremembe druge spremenljivke, ki ni tržna cena lastnih kapitalskih instrumentov podjetja (npr. obrestne mere, cene blaga ali cene finančnega instrumenta). Dva primera sta (a) pogodba za izročitev toliko lastnih kapitalskih instrumentov podjetja, kolikor jih je skupaj po vrednosti enakih 100 DE (¹⁴), in (b) pogodba za izročitev toliko lastnih kapitalskih instrumentov podjetja, kolikor jih je skupaj po vrednosti enakih 100 unčam zlata. Takšna pogodba je finančna obveznost podjetja, čeprav jo podjetje mora ali lahko poravna z izročitvijo svojih lastnih kapitalskih instrumentov. Ni kapitalski instrument, ker podjetje za poravnavo pogodbe uporablja spremenljivo število svojih lastnih kapitalskih instrumentov. Tako ta pogodba ne dokazuje preostalega deleža v sredstvih podjetja po odštetju vseh njegovih obveznosti.

22

Razen kot je določeno v 22.A členu, je pogodba, ki jo bo poravnalo podjetje, ki (prejema ali) izroča določeno število svojih lastnih kapitalskih instrumentov v zameno za določen znesek denarja ali drugega finančnega sredstva, kapitalski instrument. Na primer, izdana delniška opcija, ki daje nasprotni stranki pravico do nakupa točno določenega števila delnic podjetja za točno določeno ceno ali za točno določen navedeni znesek glavnice obveznice, je kapitalski instrument. Spremembe poštene vrednosti pogodbe, ki izhajajo iz sprememb tržnih obrestnih mer, ki ne vplivajo na znesek denarja ali drugih finančnih sredstev, ki bo plačan ali prejet, ali število kapitalskih instrumentov, ki bodo prejeti ali izročeni ob poravnavi pogodbe, ne izključujejo tega, da je pogodba kapitalski instrument. Vsako prejeto nadomestilo (kot je premija, prejeta za izdano opcijo, ali nakupni bon za lastne delnice podjetja) se neposredno prišteje k lastniškemu kapitalu. Vsako plačano nadomestilo (kot je premija, plačana za kupljeno opcijo) se neposredno odšteje od lastniškega kapitala. Spremembe poštene vrednosti kapitalskega instrumenta se ne pripoznajo v računovodskih izkazih.

22A

Če so lastni kapitalski instrumenti podjetja, ki jih bo podjetje prejelo ali izročilo ob poravnavi pogodbe, finančni instrumenti s prodajno opcijo, ki imajo vse značilnosti in izpolnjujejo pogoje iz 16.A in 16.B člena, ali instrumenti, ki podjetju nalagajo obvezo, da drugi osebi izroči sorazmeren delež čistih sredstev podjetja samo v primeru prenehanja, in ki imajo vse značilnosti in izpolnjujejo pogoje iz 16.C in 16.D člena, je pogodba finančno sredstvo ali finančna obveznost. To vključuje pogodbo, ki jo bo poravnalo podjetje, ki prejema ali izroča določeno število takšnih instrumentov v zameno za določen znesek denarja ali drugega finančnega sredstva.

MEDNARODNI RAČUNOVODSKI STANDARD 32 (MRS 32) - Finančni instrumenti: predstavljanje

Časovnica