MRS 32 – MEDNARODNI RAČUNOVODSKI STANDARD 32...

Besedilo standarda je bilo izdelano na podlagi dokumenta, objavljenega na spletni strani EUR-Lex, ki vsebuje opozorilo, da je besedilo le delovni pripomoček in institucije ne prevzemajo odgovornosti za njegovo vsebino. Tax-Fin-Lex je besedilo opremil s povezavami na zglede knjiženj in ostale vsebine portala TFL, samo besedilo standardov pa je prosto dostopno.

Ta verzija čistopisa vsebuje tudi spremembe besedila MRS 32, ki so nastale na podlagi MSRP 15 in MSRP 9. Podjetje mora uporabljati spremembe nastale na podlagi MSRP 15 in MSRP 9 za letna poročevalska obdobja, ki se začnejo 1. januarja 2018 ali kasneje. Uporaba pred tem datumom je dovoljena. Če podjetje spremembe nastale na podlagi MSRP 15 in MSRP 9 uporabi prej, mora to razkriti.

Ta verzija čistopisa vsebuje tudi spremembe besedila MRS 32, ki so nastale na podlagi MSRP 16. Podjetje mora uporabljati spremembe nastale na podlagi MSRP 16 za letna poročevalska obdobja, ki se začnejo 1. januarja 2019 ali pozneje. Zgodnejši začetek uporabe je dovoljen za podjetja, ki na datum začetka uporabe MSRP 16 ali pred tem datumom uporabljajo MSRP 15 Prihodki iz pogodb s kupci. Če podjetje MSRP 16 uporabi prej, mora to razkriti.

Ta verzija čistopisa vsebuje tudi spremembe besedila MRS 32, ki so nastale na podlagi MSRP 17. Podjetje mora uporabljati MSRP 17 za letna poročevalska obdobja, ki se začnejo 1. januarja 2023 ali pozneje. Zgodnejši začetek uporabe je dovoljen, podjetje mora to razkriti. Podjetje ne sme uporabljati MSRP 17, dokler ne uporablja MSRP 9 in MSRP 15.

OPOZORILO TFL

Evropska komisija je v Uredbi Komisije (EU) 2023/1803, ki velja od 16. 10. 2023, objavila nove prevode spremenjenih in prečiščenih besedil mednarodnih računovodskih standardov.
Nova verzija dokumenta je dostopna na povezavi "Naslednik".

MEDNARODNI RAČUNOVODSKI STANDARD 32

Finančni instrumenti: predstavljanje

CILJ

1

[Izbrisano.]

2

Cilj tega standarda je določiti načela za predstavljanje finančnih instrumentov kot obveznosti ali lastniški kapital in za izravnavo finančnih sredstev in finančnih obveznosti. Uporablja se za razvrščanje finančnih instrumentov, z vidika izdajatelja, v finančna sredstva, finančne obveznosti in instrumente lastniškega kapitala; razvrščanje s tem povezanih obresti, dividend, izgub in dobičkov; in okoliščine, v katerih naj se izvede izravnava finančnih sredstev in finančnih obveznosti.

3

Načela v tem standardu dopolnjujejo načela za pripoznavanje in merjenje finančnih sredstev in finančnih obveznosti v MSRP 9 Finančni instrumenti ter za razkrivanje informacij o njih v MSRP 7 Finančni instrumenti: razkritja.

PODROČJE UPORABE

4

Ta standard morajo uporabljati vsa podjetja za vse vrste finančnih instrumentov, razen za:

(a)

deleže v odvisnih podjetjih, pridruženih podjetjih ali skupnih podvigih, ki se obračunavajo v skladu z MSRP 10 Konsolidirani računovodski izkazi, MRS 27 Ločeni računovodski izkazi ali MRS 28 Finančne naložbe v pridružena podjetja in skupne podvige. Vendar MSRP 10, MRS 27 ali MRS 28 v nekaterih primerih od podjetja zahtevajo ali mu dopuščajo obračunavanje deleža v odvisnem podjetju, pridruženem podjetju ali skupnem podvigu z uporabo MSRP 9; v takih primerih podjetja uporabljajo zahteve iz tega standarda. Podjetja morajo uporabljati ta standard tudi za vse izvedene finančne instrumente, povezane z deleži v odvisnih podjetjih, pridruženih podjetjih ali v skupnih podvigih.

▼B

(b)

pravicah in obvezah zaposlovalcev po programih zaslužkov zaposlencev, za katere velja MRS 19 Zaslužki zaposlencev.

▼M12 - 32009R0495 —————

▼B

(d)

zavarovalne pogodbe, kot so opredeljene v MSRP 17 Zavarovalne pogodbe, ali naložbene pogodbe z možnostjo diskrecijske udeležbe, ki spadajo v področje uporabe MSRP 17. Vendar se ta standard uporablja za:

(i)

izpeljane finančne instrumente, ki so vgrajeni v pogodbe iz področja uporabe MSRP 17, če MSRP 9 od podjetja zahteva, da jih obračunava ločeno,

(ii)

naložbene sestavine, ki so ločene od pogodb iz področja uporabe MSRP 17, če MSRP 17 zahteva tako ločitev, razen če gre pri ločeni naložbeni sestavini za naložbeno pogodbo z možnostjo diskrecijske udeležbe, ki spada v področje uporabe MSRP 17,

(iii)

pravice in obveze izdajatelja, ki nastanejo na podlagi zavarovalne pogodbe, ki ustreza opredelitvi pogodbe o finančnem poroštvu, če izdajatelj pri pripoznavanju in merjenju pogodb uporablja MSRP 9. Vendar mora izdajatelj uporabiti MSRP 17, če se v skladu s 7.(e) členom MSRP 17 odloči, da bo pri pripoznavanju in merjenju pogodb uporabil MSRP 17,

(iv)

pravice in obveze podjetja, ki so finančni instrumenti, ki nastanejo na podlagi pogodb o kreditnih karticah ali podobnih pogodb, ki zagotavljajo kreditne ali plačilne ureditve, izdanih s strani podjetja, in ki ustrezajo opredelitvi zavarovalne pogodbe, če podjetje za te pravice in obveze uporablja MSRP 9 v skladu s 7.(h) členom MSRP 17 in 2.1.(e)(iv) členom MSRP 9,

(iv)

pravice in obveze podjetja, ki so finančni instrumenti, ki nastanejo na podlagi zavarovalnih pogodb, izdanih s strani podjetja, in ki omejujejo nadomestilo za zavarovane dogodke na znesek, ki bi bil sicer potreben za poravnavo obveze imetnika police, ustvarjene s pogodbo, če se podjetje v skladu z 8.A členom MSRP 17 za take pogodbe odloči uporabljati MSRP 9 namesto MSRP 17;

(f)

finančni instrumenti, pogodbe in obveznosti iz plačilnih transakcij z delnicami, za katere velja MSRP 2 Plačilo z delnicami, razen za

(i)

pogodbe v okviru 8.–10. člena tega standarda, za katere se uporablja ta standard,

(ii)

in 34. člen tega standarda, ki se uporabljata za lastne delnice, kupljene, izdane ali umaknjene v povezavi s programi delniških opcij za zaposlence, programi nakupov delnic za zaposlence in vsemi drugimi dogovori za plačilo z delnicami.

5-7

[Izbrisano.]

8

Ta standard se uporablja za pogodbe o nakupu ali prodaji nefinančnega sredstva, ki se lahko poravnajo neto z denarnimi sredstvi ali drugim finančnim instrumentom ali z menjavo finančnih instrumentov, kot da bi bile te pogodbe finančni instrumenti, razen za pogodbe, ki jih je podjetje sklenilo in jih še naprej poseduje za namene prejema ali izročitve nefinančnega sredstva v skladu s pričakovanimi potrebami po nakupu, prodaji ali uporabi. Vendar se mora ta standard uporabljati za tiste pogodbe, za katere podjetje določi, da se merijo po pošteni vrednosti prek poslovnega izida v skladu z 2.5. členom MSRP 9 Finančni instrumenti.

9

Obstaja več načinov za poravnavo pogodbe za nakup ali prodajo nefinančnega sredstva z denarjem ali drugim finančnim inštrumentom ali z menjavo finančnih instrumentov. Ti načini so:

(a)

ko pogoji iz pogodbe omogočajo vsaki stranki pravico do poravnave z denarjem ali drugim finančnim instrumentom, ali z zamenjavo finančnih instrumentov,

(b)

ko sposobnost poravnave z denarjem ali drugim finančnim instrumentom, ali z menjavo finančnih instrumentov, ni izrecno podana v pogodbenih pogojih, vendar podjetje običajno poravnava podobne pogodbe z denarjem ali drugim finančnim instrumentom ali z menjavo finančnih instrumentov (bodisi nasprotni stranki bodisi s sklenitvijo pogodbe o pobotanju ali s prodajo pogodbe pred uveljavitvijo ali potekom),

(c)

ko pri podobnih pogodbah podjetje običajno prevzame zadevni predmet pogodbe in ga proda kmalu po dobavi, z namenom ustvarjati dobiček iz kratkoročnih nihanj cen ali trgovčeve razlike v ceni, ter

(d)

ko je nefinančno sredstvo, ki je predmet pogodbe, takoj pretvorljivo v denar.

Pogodba, za katero velja točka (b) ali (c), ni sklenjena z namenom za prejem ali izročitev nefinančnega sredstva v skladu s pričakovanimi potrebami po nakupu, prodaji ali uporabi v podjetju, in zato spada v področje tega standarda. Druge pogodbe, za katere velja 8. člen, se oceni, da se ugotovi, ali so bile sklenjene in so še naprej v posesti z namenom za prejem ali izročitev nefinančnega sredstva v skladu s pričakovanimi potrebami po nakupu, prodaji ali uporabi v podjetju, in zato spadajo v področje tega standarda.

10

Pisna opcija za nakup ali prodajo nefinančnega sredstva z denarjem ali drugim finančnim instrumentom ali z menjavo finančnih instrumentov, v skladu s 9.(a) ali (d) členom, spada v področje tega standarda. Takšna pogodba ne more biti sklenjena za prejem ali izročitev nefinančnega sredstva v skladu s pričakovanimi potrebami po nakupu, prodaji ali uporabi v podjetju.

OPREDELITVE POJMOV (GLEJTE TUDI AG3.–AG23. ČLEN)

11

V tem standardu so uporabljeni naslednji izrazi, katerih pomeni so natančno določeni:

Finančni instrument je vsaka pogodba, na podlagi katere nastane finančno sredstvo enega podjetja in finančna obveznost ali kapitalski instrument drugega podjetja.

Finančno sredstvo je vsako sredstvo, ki je:

(a)

denar,

(b)

kapitalski instrument drugega podjetja,

(c)

pogodbena pravica:

(i)

prejeti denar ali drugačno finančno sredstvo od drugega podjetja, ali

(ii)

zamenjati z drugim podjetjem finančna sredstva ali finančne obveznosti pod pogoji, ki utegnejo biti ugodni za podjetje, ali

(d)

pogodba, ki se lahko poravna, ali se bo poravnala, z lastnimi kapitalskimi instrumenti podjetja in je:

(i)

neizpeljan (instrument), za katerega je podjetje (lahko) zavezano prejeti spremenljivo število lastnih kapitalskih instrumentov podjetja, ali

▼M6 - 32009R0053

(ii)

izpeljan instrument, ki se lahko ali se bo poravnal drugače kot z zamenjavo določenega zneska denarja ali drugega finančnega sredstva za določeno število lastnih kapitalskih instrumentov podjetja. Za ta namen lastni kapitalski instrumenti podjetja ne zajemajo prodajljivih finančnih instrumentov, ki so razvrščeni kot kapitalski instrumenti v skladu s 16.A in 16.B členom, instrumentov, ki določajo, da mora podjetje drugi stranki izročiti sorazmerni delež čistih sredstev podjetja le pri prenehanju obstoja, in so razvrščeni kot kapitalski instrumenti v skladu s 16.C in 16.D členom, ali instrumentov, ki so pogodbe za prihodnji prejem ali izročitev lastnih kapitalskih instrumentov podjetja.

Finančna obveznost je vsaka obveznost, ki je:

(a)

pogodbena obveza:

(i)

izročiti drugemu podjetju denar ali drugačno finančno sredstvo ali

(ii)

zamenjati z drugim podjetjem finančna sredstva ali finančne obveznosti pod pogoji, ki utegnejo biti neugodni za podjetje, ali

(b)

pogodba, ki se lahko poravna ali se bo poravnala z lastnimi kapitalskimi instrumenti podjetja in je:

(i)

neizpeljan instrument, za katerega je podjetje (lahko) zavezano izročiti spremenljivo število lastnih kapitalskih instrumentov podjetja, ali

(ii)

►M21 izpeljan instrument, ki se lahko ali se bo poravnal drugače kot z zamenjavo določenega zneska denarja ali drugega finančnega sredstva za določeno število lastnih kapitalskih instrumentov podjetja. Za ta namen so pravice, opcije ali nakupni boni za pridobitev določenega števila lastnih kapitalskih instrumentov podjetja v zameno za določen znesek v kateri koli valuti kapitalski instrumenti, če podjetje vsem svojim obstoječim lastnikom istega razreda ponudi sorazmerno pravice, opcije ali nakupne bone lastnih neizpeljanih kapitalskih instrumentov. Poleg tega so za ta namen lastni kapitalski instrumenti podjetja ◄ ne zajemajo prodajljivih finančnih instrumentov, ki so razvrščeni kot kapitalski instrumenti v skladu s 16.A in 16.B členom, instrumentov, ki določajo, da mora podjetje drugi stranki izročiti sorazmerni delež čistih sredstev podjetja le pri prenehanju obstoja, in so razvrščeni kot kapitalski instrumenti v skladu s 16.C in 16.D členom, ali instrumentov, ki so pogodbe za prihodnji prejem ali izročitev lastnih kapitalskih instrumentov podjetja.

Instrument, ki ustreza opredelitvi pojma finančne obveznosti, je izjemoma razvrščen kot kapitalski instrument, če ima vse značilnosti in izpolnjuje pogoje iz 16.A in 16.B člena ali 16.C in 16.D člena.

Kapitalski instrument je vsaka pogodba, ki dokazuje preostali delež v sredstvih podjetja po odštetju vseh njegovih obveznosti.

Poštena vrednost je cena, ki bi se prejela za prodajo sredstva ali plačala za prenos obveznosti v redni transakciji med udeleženci na trgu na datum merjenja. (Glej MSRP 13 Merjenje poštene vrednosti.)

Prodajljiv instrument je finančni instrument, ki daje imetniku pravico prodati instrument nazaj izdajatelju za denar ali drugo finančno sredstvo ali ki se samodejno proda nazaj izdajatelju ob pojavu negotovega prihodnjega dogodka ali smrti ali upokojitve imetnika instrumenta.

12

Naslednji izrazi so opredeljeni v Prilogi A k MSRP 9 ali 9. členu MRS 39 Finančni instrumenti: pripoznavanje in merjenje in imajo v tem standardu pomen, kot je določen v MRS 39 in MSRP 9:

—

odplačna vrednost finančnega sredstva ali finančne obveznosti

—

odprava pripoznanja

—

izpeljani (finančni) instrument (tudi izvedeni finančni instrument)

—

metoda efektivnih obresti

—

pogodba o finančnem poroštvu

—

finančna obveznost po pošteni vrednosti prek poslovnega izida

—

trdna obveza

—

napovedana transakcija

—

uspešnost varovanja pred tveganjem

—

pred tveganjem varovana postavka

—

instrument za varovanje pred tveganjem

—

v posesti za trgovanje

—

običajni nakup ali prodaja

—

transakcijski stroški.

13

V tem standardu se „pogodba“ in „pogodben“ nanašata na dogovor med dvema ali več strankami z jasnimi gospodarskimi posledicami, ki se jim stranki (stranke) sploh ne moreta (morejo) izogniti ali pa imata (imajo) za to le malo možnosti, običajno zato, ker je dogovor izvršljiv po zakonu. Pogodbe, torej tudi finančni instrumenti, imajo lahko različne oblike in niso nujno v pisni obliki.

14

V tem standardu se „podjetje“ nanaša na posameznike, družbe z omejeno ali neomejeno odgovornostjo, uradno registrirane organizacije, skrbniške ustanove (trust) in vladne agencije.

PREDSTAVLJANJE

▼M6 - 32009R0053

Obveznosti in lastniški kapital (glejte tudi AG13.–AG14.J in AG25.–AG29.A člen)

▼B

15

Izdajatelj finančnega instrumenta mora tak instrument ali njegove sestavne dele razvrstiti, pri začetnem pripoznanju, kot finančno obveznost, finančno sredstvo ali kapitalski instrument v skladu z vsebino pogodbenega sporazuma in opredelitvijo pojmov finančna obveznost, finančno sredstvo in kapitalski instrument.

16

Ko izdajatelj uporabi opredelitve iz 11. člena, za določitev, ali se finančni instrument šteje kot kapitalski instrument in ne kot finančna obveznost, je ta instrument kapitalski instrument samo v primeru, če sta izpolnjena oba pogoja (a) in (b) spodaj.

(a)

Ta instrument ne pomeni nobene pogodbene obveze:

(i)

izročiti drugemu podjetju denar ali drugačno finančno sredstvo, ali

(ii)

zamenjati z drugim podjetjem finančna sredstva ali finančne obveznosti pod pogoji, ki utegnejo biti neugodni za izdajatelja.

▼M21 - 32009R1293

(b)

Če se instrument lahko poravna ali se bo poravnal z lastnimi kapitalskimi instrumenti izdajatelja in je:

(i)

neizpeljan instrument, ki za izdajatelja ne pomeni nobene pogodbene obveznosti izročiti spremenljivo število njegovih lastnih kapitalskih instrumentov, ali

(ii)

izpeljan instrument, ki ga bo izdajatelj poravnal samo z zamenjavo določenega zneska denarja ali drugega finančnega sredstva za določeno število izdajateljevih lastnih kapitalskih instrumentov. Za ta namen so pravice, opcije ali nakupni boni za pridobitev določenega števila lastnih kapitalskih instrumentov podjetja v zameno za določen znesek v kateri koli valuti kapitalski instrumenti, če podjetje vsem svojim obstoječim lastnikom istega razreda ponudi sorazmerno pravice, opcije ali nakupne bone lastnih neizpeljanih kapitalskih instrumentov. Poleg tega za ta namen lastni kapitalski instrumenti izdajatelja ne zajemajo instrumentov, ki imajo vse značilnosti in izpolnjujejo pogoje, opisane v 16.A in 16.B členu ali 16.C in 16.D členu, ali instrumentov, ki so pogodbe za prihodnji prejem ali izročitev izdajateljevih lastnih kapitalskih instrumentov.

Pogodbena obveza, tudi tista, ki izhaja iz izpeljanega finančnega instrumenta, ki bo ali bi lahko povzročil prihodnji prejem ali izročitev izdajateljevih lastnih kapitalskih instrumentov, vendar ne izpolnjuje pogojev (a) in (b) zgoraj, ni kapitalski instrument. Instrument, ki ustreza opredelitvi pojma finančna obveznost, je izjemoma razvrščen kot kapitalski instrument, če ima vse značilnosti in izpolnjuje pogoje iz 16.A in 16.B člena ali 16.C in 16.D člena.

▼M6 - 32009R0053

Prodajljivi instrumenti

16A

Prodajljiv finančni instrument zajema pogodbeno obvezo, da izdajatelj ponovno kupi ali odkupi ta instrument za denar ali drugo finančno sredstvo ob uveljavljanju prodajne opcije. Kot izjema od opredelitve pojma finančna obveznost je instrument, ki zajema takšno obvezo, razvrščen kot kapitalski instrument, če ima vse naslednje značilnosti:

(a)

Imetniku daje pravico do sorazmernega deleža čistih sredstev podjetja v primeru prenehanja obstoja podjetja. Čista sredstva podjetja so sredstva, ki ostanejo po odštetju vseh drugih zahtevkov za njegova sredstva. Sorazmerni delež se določi z:

(i)

delitvijo čistih sredstev podjetja ob prenehanju obstoja na enote enake vrednosti in

(ii)

množenjem te vrednosti s številom enot, ki jih ima imetnik finančnega instrumenta.

(b)

Instrument je v skupini instrumentov, ki je podrejena vsem drugim skupinam instrumentov. Instrument je v takšni skupini, če:

(i)

nima prednosti pred drugimi zahtevki za sredstva podjetja ob prenehanju obstoja in

(ii)

ga ni treba zamenjati v drug instrument pred vključitvijo v skupino instrumentov, ki je podrejena vsem drugim skupinam instrumentov.

(c)

Vsi finančni instrumenti v skupini instrumentov, ki je podrejena vsem drugim skupinam instrumentov, imajo enake značilnosti. Biti morajo na primer prodajljivi in formula ali druga metoda, ki se uporablja za izračun cene ponovnega nakupa ali odkupa, je enaka za vse instrumente v tej skupini.

(d)

Razen pogodbene obveze izdajatelja za ponovni nakup ali odkup instrumenta za denar ali drugo finančno sredstvo instrument ne zajema pogodbene obveze izročiti drugemu podjetju denar ali drugo finančno sredstvo ali zamenjati z drugim podjetjem finančna sredstva ali finančne obveznosti pod pogoji, ki utegnejo biti neugodni za podjetje, in ni pogodba, ki se lahko poravna, ali se bo poravnala, z lastnimi kapitalskimi instrumenti podjetja, kot je določeno v točki (b) opredelitve pojma finančna obveznost.

(e)

Skupni pričakovani denarni tokovi, ki se lahko pripišejo instrumentu v dobi uporabe instrumenta, temeljijo zlasti na poslovnem izidu, spremembi pripoznanih čistih sredstev ali spremembi poštene vrednosti pripoznanih in nepripoznanih čistih sredstev podjetja v dobi uporabe instrumenta (brez učinkov instrumenta).

16B

Instrument, ki ima vse zgoraj navedene značilnosti, je lahko razvrščen kot kapitalski instrument, če izdajatelj nima drugega finančnega instrumenta ali pogodbe:

(a)

katere skupni denarni tokovi temeljijo zlasti na poslovnem izidu, spremembi pripoznanih čistih sredstev ali spremembi poštene vrednosti pripoznanih in nepripoznanih čistih sredstev podjetja (brez učinkov takšnega instrumenta ali pogodbe) in

(b)

ki znatno omejuje ali določa preostali donos imetnikom prodajljivih instrumentov.

Za uporabo tega pogoja podjetje ne upošteva nefinančnih pogodb z imetnikom instrumenta iz 16.A člena, v katerih so pogodbeni roki in pogoji podobni pogodbenim rokom in pogojem enake pogodbe, ki se lahko sklene med osebo, ki ni imetnik instrumenta, in izdajateljskim podjetjem. Če podjetje ne more določiti, da je ta pogoj izpolnjen, prodajljivega instrumenta ne razvrsti kot kapitalskega instrumenta.

Instrumenti ali sestavine instrumentov, ki določajo, da mora podjetje drugi stranki izročiti sorazmerni delež čistih sredstev podjetja le pri prenehanju obstoja

16C

Nekateri finančni instrumenti vključujejo pogodbeno obvezo, da mora izdajateljsko podjetje drugemu podjetju izročiti sorazmerni delež svojih čistih sredstev le pri prenehanju obstoja. Obveza nastane, ker je prenehanje obstoja gotovo in podjetje nanj ne more vplivati (na primer podjetje z omejenim rokom obstoja) ali ker je prenehanje obstoja negotovo, vendar se lahko za to odloči imetnik instrumenta. Kot izjema od opredelitve pojma finančna obveznost je instrument, ki zajema takšno obvezo, razvrščen kot kapitalski instrument, če ima vse naslednje značilnosti:

(a)

Imetniku daje pravico do sorazmernega deleža čistih sredstev podjetja v primeru prenehanja obstoja podjetja. Čista sredstva podjetja so sredstva, ki ostanejo po odštetju vseh drugih zahtevkov za njegova sredstva. Sorazmerni delež se določi z:

(i)

delitvijo čistih sredstev podjetja ob prenehanju obstoja na enote enake vrednosti in

(ii)

množenjem te vrednosti s številom enot, ki jih ima imetnik finančnega instrumenta.

(b)

Instrument je v skupini instrumentov, ki je podrejena vsem drugim skupinam instrumentov. Instrument je v takšni skupini, če:

(i)

nima prednosti pred drugimi zahtevki za sredstva podjetja ob prenehanju obstoja in

(ii)

ga ni treba zamenjati v drug instrument pred vključitvijo v skupino instrumentov, ki je podrejena vsem drugim skupinam instrumentov.

(c)

Vsi finančni instrumenti v skupini instrumentov, ki je podrejena vsem drugim skupinam instrumentov, morajo imeti enako pogodbeno obvezo, da mora izdajateljsko podjetje izročiti sorazmerni delež svojih čistih sredstev ob prenehanju obstoja.

16D

Instrument, ki ima vse zgoraj navedene značilnosti, je lahko razvrščen kot kapitalski instrument, če izdajatelj nima drugega finančnega instrumenta ali pogodbe:

(a)

katere skupni denarni tokovi temeljijo zlasti na poslovnem izidu, spremembi pripoznanih čistih sredstev ali spremembi poštene vrednosti pripoznanih in nepripoznanih čistih sredstev podjetja (brez učinkov takšnega instrumenta ali pogodbe) in

(b)

ki znatno omejuje ali določa preostali donos imetnikom instrumentov.

Za uporabo tega pogoja podjetje ne upošteva nefinančnih pogodb z imetnikom instrumenta iz 16.C člena, v katerih so pogodbeni roki in pogoji podobni pogodbenim rokom in pogojem enake pogodbe, ki se lahko sklene med osebo, ki ni imetnik instrumenta, in izdajateljskim podjetjem. Če podjetje ne more določiti, da je ta pogoj izpolnjen, instrumenta ne razvrsti kot kapitalskega instrumenta.

Prerazvrstitev prodajljivih instrumentov in instrumentov, ki določajo, da mora podjetje drugi stranki izročiti sorazmerni delež čistih sredstev podjetja le pri prenehanju obstoja

16E

Podjetje razvrsti finančni instrument kot kapitalski instrument v skladu s 16.A in 16.B členom ali 16.C in 16.D členom od dneva, od katerega ima instrument vse značilnosti in izpolnjuje pogoje iz navedenih členov. Podjetje prerazvrsti finančni instrument od dneva, od katerega instrument nima več vseh značilnosti ali ne izpolnjuje več vseh pogojev iz navedenih členov. Če podjetje na primer odkupi vse svoje izdane neprodajljive instrumente in imajo kakršni koli prodajljivi instrumenti, ki ostanejo neizrabljeni, vse značilnosti in izpolnjujejo vse pogoje iz 16.A in 16.B člena, podjetje prerazvrsti prodajljive instrumente kot kapitalske instrumente od dneva, ko odkupi neprodajljive instrumente.

16F

Podjetje obravnava prerazvrstitev instrumenta v skladu s 16.E členom na naslednji način:

(a)

Podjetje prerazvrsti kapitalski instrument kot finančno obveznost od dneva, od katerega instrument nima več vseh značilnosti ali ne izpolnjuje več pogojev iz 16.A in 16.B člena ali 16.C in 16.D člena. Finančna obveznost se meri po pošteni vrednosti instrumenta na dan prerazvrstitve. Podjetje pripozna v lastniškem kapitalu kakršno koli razliko med knjigovodsko vrednostjo kapitalskega instrumenta in pošteno vrednostjo finančne obveznosti na dan prerazvrstitve.

(b)

Podjetje prerazvrsti finančno obveznost kot lastniški kapital od dneva, od katerega ima instrument vse značilnosti in izpolnjuje pogoje iz 16.A in 16.B člena ali 16.C in 16.D člena. Kapitalski instrument se meri po knjigovodski vrednosti finančne obveznosti na dan prerazvrstitve.

▼B

Ni pogodbene obveznosti za izročitev denarja ali drugega finančnega sredstva (16.(a) člen)

17

Razen v okoliščinah iz 16.A in 16.B člena ali 16.C in 16.D člena je pomembna značilnost pri razlikovanju med finančno obveznostjo in kapitalskim instrumentom obstoj pogodbene obveze ene stranke na podlagi finančnega instrumenta (izdajatelja), da bodisi izroči denar ali kako drugo finančno sredstvo drugi stranki (imetniku) bodisi zamenja finančna sredstva ali finančne obveznosti z imetnikom pod pogoji, ki utegnejo biti za izdajatelja neugodni. ◄ Čeprav ima lahko imetnik kapitalskega instrumenta pravico prejeti sorazmerni delež vseh dividend ali drugih distribucij iz kapitala, izdajatelj nima pogodbene obveze izvršiti takih distribucij, ker se od njega ne more zahtevati izročitve denarja ali drugega finančnega sredstva drugi stranki.

▼M6 - 32009R0053

18

Vsebina finančnega instrumenta in ne njegova pravna oblika je odločujoča za njegovo razvrstitev v izkazu finančnega položaja podjetja. Vsebina in pravna oblika morata biti med seboj skladni, vendar ni vedno tako. Nekateri finančni instrumenti po pravni obliki spadajo med postavke lastniškega kapitala, po vsebini pa so obveznosti, medtem ko imajo drugi lahko značilnosti kapitalskih instrumentov in značilnosti finančnih obveznosti. Na primer:

(a)

prednostna delnica, katere izdajatelj sprejme obvezo, da bo delnico kasneje tudi odkupil za določen ali določljiv znesek na določen ali določljiv dan v prihodnosti, ali ki daje imetniku pravico zahtevati od izdajatelja odkup instrumenta na določen dan ali po njem za določen ali določljiv znesek, je finančna obveznost.

▼M6 - 32009R0053

(b)

finančni instrument, ki daje imetniku pravico, da ga proda nazaj izdajatelju za denar ali drugo finančno sredstvo („prodajljiv instrument“), je finančna obveznost, razen v primeru instrumentov, ki so razvrščeni kot kapitalski instrumenti v skladu s 16.A in 16.B členom ali 16.C in 16.D členom. Finančni instrument je finančna obveznost celo takrat, ko se znesek denarja ali drugo finančno sredstvo določi na podlagi nekega indeksa ali druge postavke, ki ima možnost povečanja ali zmanjšanja. Obstoj opcije za imetnika, da proda finančni instrument nazaj izdajatelju za denar ali drugo finančno sredstvo, pomeni, da prodajljivi instrument ustreza opredelitvi pojma finančna obveznost, razen v primeru instrumentov, ki so razvrščeni kot kapitalski instrumenti v skladu s 16.A in 16.B členom ali 16.C in 16.D členom. Odprti vzajemni skladi, naložbeni skladi z enotami, osebne družbe in nekatera zadružna podjetja lahko na primer dajo svojim lastnikom enot ali članom pravico do odkupa njihovih deležev v podjetju izdajatelja, ob katerem koli času, za denar, tako da se deleži lastnikov enot ali članov razvrstijo kot finančne obveznosti, razen v primeru instrumentov, ki so razvrščeni kot kapitalski instrumenti v skladu s 16.A in 16.B členom ali 16.C in 16.D členom. Vendar razvrstitev med finančne obveznosti ne izključuje uporabe deskriptorjev, kot so „čista vrednost sredstev, ki se da pripisati lastnikom enot,“ in „sprememba čiste vrednosti sredstev, ki se da pripisati lastnikom enot,“ v finančnih izkazih podjetja, ki nima vplačanega lastniškega kapitala (kot so nekateri vzajemni skladi in naložbeni skladi z enotami, glejte Ponazorilni zgled št. 7) ali uporabe dodatnega razkritja, da bi prikazali, da celotni deleži članov vsebujejo postavke, kot so rezerve, ki ustrezajo opredelitvi pojma lastniški kapital, in prodajljive instrumente, ki ji ne ustrezajo (glejte Ponazorilni zgled št. 8).

19

Če podjetje nima brezpogojne pravice, da bi se izognilo izročitvi denarja ali drugega finančnega sredstva za poravnavo pogodbene obveze, obveza ustreza opredelitvi pojma finančna obveznost, razen v primeru instrumentov, ki so razvrščeni kot kapitalski instrumenti v skladu s 16.A in 16.B členom ali 16.C in 16.D členom. Na primer:

(a)

omejitev možnosti podjetja, da izpolni svojo pogodbeno obvezo, kot je na primer pomanjkanje deviz ali potreba po pridobitvi dovoljenja uradnega organa za plačilo, ne zanika pogodbene obveze podjetja ali imetnikove pogodbene pravice, ki izhaja iz takega instrumenta,

(b)

pogodbena obveza, ki je odvisna od nasprotne stranke, ki uveljavlja svojo pravico do odkupa, je finančna obveznost, ker to podjetje nima nepogojne pravice, da bi se izognilo izročitvi denarja ali drugega finančnega sredstva.

20

Finančni instrument, ki ne izrecno vzpostavlja pogodbene obveze izročitve denarja ali drugega finančnega sredstva, lahko posredno povzroči nastanek pogodbene obveze s svojimi roki in pogoji. Na primer:

(a)

finančni instrument lahko vsebuje nefinančno obvezo, ki jo je treba poravnati samo v primeru, če podjetje ne izvrši distribucij ali odkupi instrumenta. Če se podjetje lahko izogne prenosu denarnih sredstev ali drugega finančnega sredstva le s poravnavo nefinančne obveze, je finančni instrument finančna obveznost.

(b)

finančni instrument je finančna obveznost, če omogoča, da bo ob poravnavi podjetje izročilo bodisi:

(i)

denar ali drugačno finančno sredstvo, ali

(ii)

svoje lastne delnice, katerih vrednost je določena, da znatno presega vrednost denarja ali drugega finančnega sredstva.

Čeprav podjetje nima izrecne pogodbene obveze, da izroči denar ali drugo finančno sredstvo, je vrednost poravnave z delnicami takšna, da bo podjetje poravnalo z denarjem. V vsakem primeru ima imetnik po vsebini jamstvo za prejem zneska, ki je najmanj enak možnosti denarne poravnave (glejte 21. člen).

Poravnava v lastnih kapitalskih instrumentih podjetja (16.(b) člen)

21

Pogodba ni kapitalski instrument zgolj zato, ker lahko povzroči prejem ali izročitev lastnih kapitalskih instrumentov podjetja. Podjetje ima lahko pogodbeno pravico ali obvezo prejeti ali izročiti neko število svojih lastnih delnic ali drugih kapitalskih instrumentov, ki se razlikuje, tako da je poštena vrednost lastnih kapitalskih instrumentov podjetja, ki jih bo prejelo ali izročilo, enaka znesku pogodbene pravice ali obveze. Takšna pogodbena pravica ali obveza je lahko za določen znesek ali znesek, ki delno ali v celoti niha kot odziv na spremembe v drugi spremenljivki, ne v tržni ceni lastnih kapitalskih instrumentov podjetja (npr. obrestna mera, cena blaga ali cena finančnega instrumenta). Dva primera sta (a) pogodba za izročitev toliko lastnih kapitalskih instrumentov podjetja, katerih vrednost je enaka 100 DE (Opomba 20) in (b) pogodba za izročitev toliko lastnih kapitalskih instrumentov podjetja, ki so vrednostno enaki 100 unč zlata. Takšna pogodba je finančna obveznost podjetja, čeprav jo podjetje mora ali lahko poravna z izročitvijo svojih lastnih kapitalskih instrumentov. Ni kapitalski instrument, ker uporablja podjetje spremenljivo število svojih lastnih kapitalskih instrumentov kot sredstvo za poravnavo pogodbe. Tako ta pogodba ne dokazuje preostalega deleža v sredstvih podjetja po odštetju vseh njegovih obveznosti.

22

Razen kot je določeno v 22.A členu, je pogodba, ki jo bo poravnalo podjetje, ki (prejema ali) izroča določeno število svojih lastnih kapitalskih instrumentov v zamenjavo za določen znesek denarja ali drugega finančnega sredstva, kapitalski instrument. Na primer, ◄ izdana delniška opcija, ki daje nasprotni stranki pravico nakupa določenega števila delnic podjetja za določeno ceno ali za določen stalen ali postavljen znesek glavnice obveznice, je kapitalski instrument. Spremembe poštene vrednosti pogodbe, ki izhajajo iz sprememb tržnih obrestnih mer, ki ne vplivajo na znesek v denarju ali drugih finančnih sredstvih, ki bo prejet ali plačan, ali števila kapitalskih instrumentov, ki bodo prejeti ali plačani za poravnavo pogodbe, ne izključujejo tega, da je pogodba kapitalski instrument. Vsako prejeto nadomestilo (kot premija, prejeta za pisno opcijo ali nakupni bon za lastne delnice podjetja) se doda neposredno k lastniškemu kapitalu. Vsako plačano nadomestilo (kot premija, plačana za kupljeno opcijo) se neposredno odšteje od lastniškega kapitala. Spremembe poštene vrednosti kapitalskega instrumenta se ne pripoznajo v računovodskih izkazih.

▼M6 - 32009R0053

22A

Če so lastni kapitalski instrumenti podjetja, ki jih bo podjetje prejelo ali izročilo za poravnavo pogodbe, prodajljivi finančni instrumenti, ki imajo vse značilnosti in izpolnjujejo pogoje iz 16.A in 16.B člena, ali instrumenti, ki določajo, da mora podjetje drugi stranki izročiti sorazmerni delež čistih sredstev podjetja le pri prenehanju obstoja, in ki imajo vse značilnosti in izpolnjujejo pogoje iz 16.C in 16.D člena, je pogodba finančno sredstvo ali finančna obveznost. To vključuje pogodbo, ki jo bo poravnalo podjetje, ki prejema ali izroča določeno število takšnih instrumentov v zamenjavo za določen znesek denarja ali drugega finančnega sredstva.

▼B

23

Razen v okoliščinah iz 16.A in 16.B člena ali 16.C in 16.D člena pogodba, ki podjetju nalaga obvezo, da kupi lastne kapitalske instrumente za denar ali drugo finančno sredstvo, privede do finančne obveznosti za sedanjo vrednost odkupnega zneska (npr. za sedanjo vrednost terminske cene ponovnega nakupa, izpolnitvene cene opcije ali drugega odkupnega zneska). To velja tudi, če je pogodba kapitalski instrument. Tak primer je obveza podjetja na podlagi terminske pogodbe za nakup lastnih kapitalskih instrumentov za denar. Finančna obveznost se na začetku pripozna po sedanji vrednosti odkupnega zneska in se prerazvrsti iz lastniškega kapitala. Po tem se finančna obveznost meri v skladu z MSRP 9. Če pogodba poteče, ne da bi prišlo do izročitve, se knjigovodska vrednost finančne obveznosti prerazvrsti iz lastniškega kapitala. Pogodbena obveza podjetja, da kupi lastne kapitalske instrumente, privede do finančne obveze za sedanjo vrednost zneska odkupa, tudi če je obveza za nakup pogojena s tem, da nasprotna stranka uveljavi svojo pravico do odprodaje (npr. izdana prodajna opcija, ki daje nasprotni stranki pravico prodati podjetju njegove lastne kapitalske instrumente za določeno fiksno ceno).

MEDNARODNI RAČUNOVODSKI STANDARD 32 (MRS 32) - Finančni instrumenti: predstavljanje

Časovnica