TFL Vsebine / TFLGlasnik

1. UVOD

Beseda odškodnina se v praksi praviloma pojavi, kadar kdo zahteva povračilo za nastalo škodo. Pri tem se taka plačila imenujejo tudi pogodbena kazen, nadomestilo ali le plačilo. Najpogostejše vprašanje, ki bi si ga davčni zavezanci ob izplačilu ali prejemu takega zneska morali zastaviti, je, ali gre z vidika DDV-ja za obdavčljivo transakcijo, ki se praviloma odrazi z računom, ali ne.

Besedo odškodnina v Direktivi Sveta 2006/112/ES z dne 28. novembra 2006 o skupnem sistemu davka na dodano vrednost, UL L 347 (v nadaljevanju: Direktiva o DDV), zasledimo le enkrat, in sicer pri vsebinski opredelitvi dobave blaga za plačilo. Prenos lastninske pravice na premoženju proti plačilu odškodnine po nalogu ali ki ga je opravil državni organ ali je bil opravljen v njegovem imenu ali na podlagi zakona, se tako šteje kot obdavčljiva dobava blaga.¹ Iz evropske sodne prakse je razvidno, da so odškodnine lahko tudi neobdavčljive, pri čemer je v praksi ločevanje neobdavčljivih odškodnin od obdavčljivih precej kompleksno.

Skladno s 1. in 5. točko prvega odstavka 3. člena ZDDV-1 so predmet DDV-ja med drugim dobave blaga in opravljanje storitev, ki jih davčni zavezanec izvede v okviru opravljanja svoje gospodarske dejavnosti na ozemlju Republike Slovenije za plačilo. Vsako plačilo, ki ga davčni zavezanec prejme, torej še ne predstavlja obdavčljive transakcije, ampak mora v zameno za to plačilo dobaviti blago ali storitve.

Elemente obdavčljivosti je že večkrat izpostavilo sodišče EU, in sicer o dobavi blaga oziroma opravljanju storitev za plačilo govorimo, če med dobavo blaga oziroma opravljanjem storitev in plačilom, ki ga je davčni zavezanec dejansko prejel, obstaja neposredna zveza. Taka zveza pa je podana, če med dobaviteljem blaga oziroma izvajalcem storitve in njegovim kupcem oziroma prejemnikom obstaja pravno razmerje, v okviru katerega se izmenjajo vzajemne dajatve oziroma storitve, pri čemer plačilo, ki ga prejme izvajalec transakcije, pomeni dejansko protivrednost dobave, opravljene za navedenega prejemnika.² Elementi obdavčljivosti niso prisotni, če je plačilo namenjeno povrnitvi premoženjske škode podjetja v obliki zamudnih obresti.³

Na presojo, ali se posamezna transakcija obravnava kot obdavčljiva ali ne, ne vpliva dejstvo, da posamezen znesek po nacionalnem pravu pomeni pravico do povrnitve škode ali pogodbeno kazen oziroma da je opredeljen kot odškodnina, nadomestilo ali plačilo. Presoja, ali se izplačilo nanaša na opravljanje storitev ali dobavo blaga, je vprašanje prava Unije, na katero je treba odgovoriti ne glede na nacionalno pravo.⁴

V tem smislu je obrazložitev podalo tudi vrhovno sodišče RS v sklepu RS X Ips 493/2005. Pojasnilo je, da za presojo pravilnosti obračunanega DDV-ja ni pomembno, ali je davčnemu zavezancu nastala škoda oziroma je šlo za pogodbeno kazen, ampak ali je s plačilom zneska prejel opravljeno storitev.

Na podlagi tega je vsebina 13. člena PZDDV-ja morda le nekoliko preveč trdilne narave, saj precej jasno določa, da se od odškodnin ne obračunava in ne plačuje DDV. Ta določba neobdavčljive odškodnine navaja primeroma, in sicer so to zlasti:

• dobava, ki jo dobavitelj opravi kot povračilo za škodo, nastalo na podlagi prejšnje dobave, če dobavitelj odgovarja za škodo in njene posledice na podlagi zakona ali
• pogodbe;
• zamudne obresti, ki jih davčni zavezanec zaračunava svojim dolžnikom do višine predpisanih zamudnih obresti, in stroški opomina;
• pogodbene kazni;
• povračila škode zaradi razveljavitve pogodbe, če plačnik za to ni pridobil nobenega blaga oziroma ni prejel nobene storitve.

V istem členu PZDDV-ja je določeno še, da če se pogodba izpolni delno, je predmet DDV-ja ta delna izpolnitev.

Omenjena formulacija določbe prvega odstavka 13. člena PZDDV-ja v nekaterih primerih v praksi sicer pomaga k razjasnitvi, vendar je hkrati lahko zavajajoča, predvsem pa ne more biti uporabljena v vseh primerih, ko se v transakciji pojavijo pojmi, kot so nadomestilo, pogodbena kazen ali odškodnina.

V Sloveniji so odškodnine opredeljene v Obligacijskem zakoniku. Vendar namen tega prispevka ni analiza pravne ureditve tega področja v Sloveniji, ampak predstavitev razsodil sodišča EU po posameznih primerih, ki so lahko pripomoček pri reševanju dilem v praksi, zlasti pri prepoznavanju njihove obdavčljivosti. Opredelitev pojma odškodnin se med državami članicami lahko razlikuje, zato je treba preizkus obdavčljivosti opraviti v vsakem posameznem primeru posebej glede na okoliščine, v katerih je odškodnina nastala. Treba je preveriti, ali se je dobavilo blago ali opravila storitev za plačilo, da bi se ugotovilo, ali je transakcija obdavčljiva in kot takšna predmet DDv-ja, za katerega mora davčni zavezanec izdati račun ali ne.

2. PREIZKUS OBDAVČLJIVOSTI ODŠKODNIN V EVROPSKI SODNI PRAKSI

Odškodnine so torej lahko obdavčljiva ali neobdavčljiva transakcija, kar izhaja tudi iz razsodil sodišča EU. Vendar pa ravno ta razmejitev v praksi povzroča največ težav. V nadaljevanju je predstavljenih več primerov teh razsodil, ki so zaradi preglednosti razvrščeni po posameznih sklopih.

2.1. Pavšalna nadomestila za škodo

V zadevi C-277/05⁵ je sodišče EU obravnavalo primer zdravilišča, ki je v okviru svoje zdraviliške dejavnosti opravljalo hotelske in gostinske storitve. Za to je prejemalo zneske, ki so jih ob rezervaciji bivanja vnaprej plačali zdraviliški gostje iz naslova are. Ti zneski so se odšteli od poznejšega plačila bivanja ali pa jih je navedeno zdravilišče obdržalo, če so zdraviliški gostje bivanje odpovedali.

Sodišče je odločilo, da je treba zneske, plačane iz naslova ar, v okviru pogodb, ki se nanašajo na opravljanje hotelskih storitev, če stranka izrabi pravico do odstopa in hotelir te zneske obdrži, šteti kot pavšalne odškodnine zaradi odpovedi pogodbe, plačane za odpravo utrpljene škode zaradi neizpolnitve stranke, ki nimajo neposredne zveze s kakršno koli odplačno storitvijo in kot taki niso predmet tega davka. Ob plačilu are, njeni ohranitvi in njenem povračilu v dvojnem znesku ne pride do obdavčljive transakcije, in sicer zlasti, ker:

• ara ne pomeni plačila, ki ga prejme izvajalec hotelske namestitve kot ustrezno nadomestilo za samostojno in individualno storitev;
• obveznost rezervacije izhaja že iz same pogodbe o nastanitvi in ne iz plačane are, zato ni neposredne zveze med opravljeno storitvijo in prejetim plačilom nadomestila;
• je namen ohranitve te are zaradi odstopa stranke od pogodbe odprava posledic neizvršitve pogodbe.

Omenjeno odločitev sodišča EU lahko razumemo tako, da jo je mogoče uporabiti v vseh drugih primerih poslov v praksi, pri katerih se stranki dogovorita za aro (na primer pri nepremičninskih poslih).

Tudi iz sodbe v zadevi C-37/16⁶ izhaja, da pavšalna nadomestila za škodo niso predmet DDV-ja. Sodišče EU je odločilo, da pravično nadomestilo, ki so ga imetnikom pravic reproduciranja prek določenih organizacij za kolektivno upravljanje teh pravic dolžni plačevati proizvajalci in uvozniki praznih nosilcev podatkov in naprav za snemanje in reprodukcijo, ni obdavčljiva transakcija.

Po pojasnilu sodišča EU ne obstaja pravno razmerje, v katerem bi se med imetniki pravic reprodukcije oziroma organizacijo za kolektivno upravljanje teh pravic in proizvajalci in uvozniki praznih nosilcev podatkov ter naprav za snemanje in reprodukcijo izmenjale vzajemne dajatve, ker je obveznost plačila nadomestila naložena v skladu z nacionalno zakonodajo. Poleg tega obveznost plačila tega nadomestila ne pomeni protidajatev za opravljene storitve.⁷

Celoten članek je dostopen za naročnike!