TFL Vsebine / TFLGlasnik

Odbor sekcije preizkušenih davčnikov je na svoji seji obravnaval problematiko ugotavljanja obstoja stalne poslovne enote v Sloveniji in prejemnika storitev, če je naročnik storitev davčni zavezanec iz druge države za namene določitve kraja obdavčitve za DDV in plačnika DDV-ja, ter obveznosti izvajalca storitev v zvezi z identifikacijo obstoja stalne poslovne enote pri naročniku v Sloveniji in v zvezi s presojo, ali uporablja prejete storitve stalna poslovna enota naročnika v Sloveniji.

IZHODIŠČE

Zakon o davku na dodano vrednost (ZDDV-1, Uradni list RS, št. 13/11 – uradno prečiščeno besedilo, 18/11, 78/11, 38/12, 83/12, 86/14, 90/15 in 77/18) v 25. členu določa, da je kraj opravljanja storitev, ki jih prejme davčni zavezanec, kraj, kjer ima prejemnik storitev sedež svoje dejavnosti. Če so storitve opravljene stalni poslovni enoti davčnega zavezanca, ki ni v kraju, kjer ima sedež svoje dejavnosti, je kraj opravljanja storitev kraj, kjer ima ta davčni zavezanec stalno poslovno enoto: če takega sedeža ali take stalne poslovne enote ni, je kraj opravljanja storitev kraj, kjer ima davčni zavezanec, ki prejme te storitve, stalno ali običajno prebivališče.

Pravilna določitev kraja opravljanja storitev je ključna za določitev plačnika davka: če se storitve opravljajo za davčnega zavezanca iz druge države, ki v Sloveniji nima stalne poslovne enote, velja, da je plačnik davka prejemnik storitev. Če pa je storitve naročila stalna poslovna enota tujega naročnika v Sloveniji in prejete storitve tudi koristi, je kraj obdavčitve v Sloveniji, plačnik davka pa izvajalec storitev.

Izvajalec storitev je plačnik davka samo, če opravi storitve stalni poslovni enoti tujega naročnika (davčnega zavezanca) v Sloveniji in če storitve uporabi ravno ta stalna poslovna enota. Zato je ključno ugotoviti, kateri so opredelitveni kriteriji za obstoj stalne poslovne enote naročnika (tujega davčnega zavezanca v Sloveniji) in kakšne so obveznosti izvajalca storitev v zvezi z ugotavljanjem obstoja stalne poslovne enote naročnika storitev v Sloveniji in v zvezi z ugotavljanjem, ali uporablja storitve ravno ta stalna poslovna enota.

Presoja, ali je storitev tujemu davčnemu zavezancu obdavčena v Sloveniji, se izvede v dvofaznem postopku. V prvem koraku je treba z upoštevanjem objektivnih okoliščin in naravo opravljenih storitev opredeliti, ali ima naročnik stalno poslovno enoto v Sloveniji. Če je odgovor na to vprašanje pritrdilen, se v drugem koraku določi, ali uporablja prejete storitve prav ta stalna poslovna enota v Sloveniji. Samo če se izkaže, da ima naročnik stalno poslovno enoto v Sloveniji in da prejete storitve uporablja ta stalna poslovna enota v Sloveniji, velja, da je kraj obdavčitve v Sloveniji, plačnik davka pa izvajalec storitev. Če pa se na podlagi presoje objektivnih kriterijev izkaže, da naročnik storitev nima stalne poslovne enote v Sloveniji, ali pa da ima stalno poslovno enoto v Sloveniji, vendar storitve, ki jo opravi izvajalec, ne uporabi ta stalna poslovna enota, ampak nosilka stalne poslovne enote ali druga stalna poslovna enota v drugi državi, ali pa gre za sestavljene storitve, kjer uporabnika ni mogoče opredeliti, velja, da je kraj opravljenih storitev tam, kjer ima naročnik storitev sedež.

Stalna poslovna enota prejemnika storitev je avtonomni pojem prava EU in se mora razlagati enotno. V skladu s sodno prakso Sodišča EU je stalna poslovna enota prejemnika storitev opredeljena kot vsaka enota z dovolj stalnimi in ustrezno strukturiranimi človeškimi in tehničnimi viri, da lahko prejme in uporabi storitve, ki so opravljene za lastne potrebe navedene poslovne enote. Lastni človeški in tehnični viri se ne zahtevajo, če so tuji viri stalne poslovne enote na razpolago na podoben način kot lastni viri.^[1]

V skladu z Izvedbeno uredbo^[2] in sodno prakso Sodišča EU je sedež dejavnosti primarna navezna okoliščina za določitev kraja obdavčljivih transakcij storitev iz 25. člena ZDDV-1, druga navezna okoliščina, to je stalna poslovna enota, se upošteva samo, "če sedež ne bi pomenil smiselne davčne rešitve ali če bi to privedlo do spora z drugo državo članico". Obdavčitev glede na kraj stalne poslovne enote je utemeljena vedno, ko takšna opredelitev ustreza načelu države potrošnje, torej ko ne obstaja dvom, da so storitve uporabljene v državi stalne poslovne enote prejemnika in ne v državi sedeža nosilca stalne poslovne enote.

Izvajalec storitev mora na podlagi objektivno dostopnih informacij in upoštevajoč naravo storitev in naravo pogodbenega razmerja z naročnikom presoditi, ali ima naročnik storitev stalno poslovno enoto.

Če izvajalec storitev v dvomu za kraj opravljanja storitev šteje kraj, kjer ima sedež prejemnik storitev, je v skladu s sodno prakso Sodišča EU takšno ravnanje skladno z načelom pravne varnosti.^[3]

Prav tako je izvajalec storitev dolžan presoditi, ali uporablja storitve stalna poslovna enota v Sloveniji. To mora storiti ob upoštevanju pravila iz 22. člena Izvedbene uredbe, in sicer na podlagi presoje (1) ekonomskih okoliščin (za kakšne storitve gre in kdo jih uporablja), če pa to ni mogoče, pa na podlagi presoje (2) objektivnih okoliščin (pogodba, ID naročnika, plačnik storitev ...). Če je mogoče na podlagi prej navedenih ekonomskih oz. objektivnih okoliščin nedvoumno ugotoviti, da prejema storitev stalna poslovna enota za opravljanje svoje ekonomske dejavnosti v Sloveniji, velja, da je kraj opravljenih storitev v Sloveniji. Če pa na podlagi ekonomskih in objektivnih kriterijev ni mogoče ugotoviti, kdo uporabi storitve, ali pa uporabi storitve več delov naročnika (nosilec stalne poslovne enote, druge stalne poslovne enote v drugih državah), v teh primerih na podlagi določb 22. člena Izvedbene uredbe velja, da je kraj opravljanja storitev tam, kjer ima naročnik sedež.

Zaradi izrazite asimetričnosti informacij presoje, kdo prejema storitve, ne more izvesti izvajalec storitev, saj nima informacij, na kakšen način bo naročnik prejeto storitev izkoristil. S ključnimi informacijami za določitev kraja, kje se storitve uporabijo, razpolaga naročnik storitev, zato je njegova odgovornost, da na podlagi kriterijev iz 22. člena Izvedbene uredbe določi, kdo (konkretna stalna poslovna enota, nosilec stalne poslovne enote, druga stalna poslovna enota v drugi državi) in kje bo storitev uporabil, in te informacije posreduje izvajalcu.^[4] Če naročnik storitev te svoje obveznosti ne izpolni, se sme izvajalec storitev v primeru dvoma, kdo koristi storitve, sklicevati na to, da so storitve opravljene tam, kjer ima naročnik sedež.

Na podlagi predstavljenega izhodišča je bila sprejeta naslednja strokovna razlaga.

Celoten članek je dostopen za naročnike!