Portal TFL

TFL Vsebine / TFLGlasnik

Ovrednotenje učinka nepopravljenih navedb preteklih obdobij na računovodske izkaze

O PUBLIKACIJI in AVTORJU
ŠTEVILKA in LETO IZDAJE
AVTOR
Iz prakse za prakso
Datum
15.02.2022
Rubrika
Članki
Pravna podlaga
ni določena
Povezave
Podsistem TAX
Podsistem FIN
Podsistem LEX
Povzetek
IZ PRAKSE ZA PRAKSO (PR-REV 1-1/22) Revizijski svet je na svoji seji obravnaval problematiko ovrednotenja učinka nepopravljenih navedb preteklih obdobij na računovodske izkaze.
BESEDILO

IZHODIŠČE

MSR 4501 obravnava odgovornost revizorja, da pri oblikovanju mnenja o računovodskih izkazih ob primerni uporabi zasnove pomembnosti2 med drugim ovrednoti učinek nepopravljenih navedb na računovodske izkaze.

Vprašanje, ki se pojavlja, je: kako pri ovrednotenju učinka nepopravljenih navedb na računovodske izkaze upoštevati nepopravljene navedbe preteklih obdobij.

MSR 450 od revizorjev zahteva, da med revizijo zbirajo napačne navedbe (MSR 450.5), da bi lahko ovrednotili učinek ugotovljenih napačnih navedb na revizijo in učinek morebitnih nepopravljenih napačnih navedb na računovodske izkaze (MSR 450.3). V točki b MSR-ja 450.11 je sicer, da revizor določi učinek nepopravljenih napačnih navedb, povezanih s predhodnimi obdobji, na ustrezne vrste poslov, salde na kontih ali razkritja ter na računovodske izkaze kot celoto. V pojasnjevalnem gradivu MSR3 ugotavlja, da obstaja več različnih sprejemljivih načinov, kako naj revizor ovrednoti učinek nepopravljenih napačnih navedb predhodnih obdobij na računovodske izkaze tekočega obdobja. Pri tem naj uporaba istega načina vrednotenja zagotavlja stanovitnost iz obdobja v obdobje. MSR ne podaja podrobnejših smernic o tem, kateri so sprejemljivi načini ovrednotenja nepopravljenih navedb preteklih obdobij na računovodske izkaze tekočega obdobja.

V razpravah izdajatelja MSR-ja (IAASB) o morebitni potrebi po tem, da bi bilo v MSR-je vključeno dodatno pojasnjevalno gradivo o uporabi konkretnih metod pri ovrednotenju učinkov nepopravljenih navedb preteklih obdobij na računovodske izkaze, so leta 20054 sklenili, da izdajatelj ne bo predpisoval metode za ovrednotenje teh učinkov, prepoznal pa je, da v praksi obstajata dve metodi za ovrednotenje učinkov nepopravljenih navedb iz preteklih obdobij:

  • metoda, ki temelji na izkazu finančnega položaja (angl. iron curtain),
  • metoda, ki temelji na izkazu poslovnega izida (angl. rollover).

Opis obeh metod in natančnejša navodila za njuno uporabo najdemo v pravilih ameriškega regulatorja trga vrednostnih papirjev (SEC)5 in v stališčih izdajatelja ameriških standardov računovodskega poročanja FASB6. Slednji zahteva, da se pri ovrednotenju učinkov nepopravljenih navedb preteklih obdobij uporabljata obe metodi (angl. dual approach7). V nadaljevanju povzemamo prikaz uporabe obeh metod na dveh primerih, ki ju opisujeta oba prej navedena dokumenta, SEC in FASB.

Primer 1

Družba pri pripravi računovodskih izkazov ugotovi napačno razmejene stroške v vrednosti 100 USD (napaka). Napako predstavljajo napačne razmejitve v časovnem obdobju petih let, in sicer po 20 USD letno (previsoka obveznost). V preteklih štirih obdobjih je bila napaka ovrednotena kot nepomembna.

Družba ovrednoti napačno navedbo z obema metodama: z metodo, ki temelji na izkazu poslovnega izida (rollover), in z metodo, ki temelji na izkazu finančnega položaja (iron curtain). Če s katero koli od uporabljenih metod ugotovimo, da je napaka pomembna z vidika trenutnih računovodskih izkazov, moramo napako popraviti. Miselni proces pri uporabi obeh metod je opisan v nadaljevanju.

a. Če kot temeljno metodo izberemo metodo izkaza poslovnega izida (rollover), je napaka v izkazu poslovnega izida tekočega obdobja 20 USD (previsoko izkazani stroški). Če napačna navedba 20 USD previsoko izkazanih stroškov z vidika računovodskih izkazov tekočega obdobja ni pomembna, mora družba v naslednjem koraku uporabiti metodo izkaza finančnega položaja (iron curtain), ki je opisana v točki b v nadaljevanju. Če je napaka 20 USD z vidika računovodskih izkazov za tekoče obdobje pomembna, bi morala družba zmanjšati stroške tekočega obdobja za 20 USD in za enak znesek tudi obveznosti. Tako bi se previsoko izkazane obveznosti na datum izkaza finančnega položaja zmanjšale na 80 USD. Če je preostanek napake pomemben z vidika računovodskih izkazov tekočega obdobja, bi družba popravila napako iz preteklih obdobij (popravek napake za nazaj), kljub temu da napaka v izkazih preteklih obdobij ni bila in še vedno ni pomembna z vidika izkazov za pretekla obdobja.

b. Če kot temeljno metodo izberemo metodo izkaza finančnega položaja (iron curtain), je napaka v izkazu finančnega položaja na bilančni datum 100 UsD (previsoko izkazane obveznosti). Če napačna navedba 100 USD ni pomembna z vidika celote računovodskih izkazov na datum poročanja, mora družba v nadaljevanju uporabiti metodo izkaza poslovnega izida, kot je opisana v točki a zgoraj. Če je napačna navedba 100 USD pomembna z vidika celote računovodskih izkazov, mora družba popraviti napačno navedbo tako, da zmanjša obveznosti v vrednosti 100 UsD in hkrati tudi stroške tekočega obdobja v istem znesku. Posledično bi bili v izkazih tekočega obdobja stroški prenizko izkazani v vrednosti 80 USD (napaka preteklih obdobij). Če je ta preostala napaka v izkazu poslovnega izida pomembna z vidika računovodskih izkazov tekočega obdobja, bi družba popravila napako iz preteklih obdobij (popravek napake za nazaj), kljub temu da napaka v izkazih preteklih obdobij ni bila in še vedno ni pomembna z vidika izkazov za pretekla obdobja.

Primer 2

Pri pripravi letnih računovodskih izkazov družba ugotovi napačno časovno razmejitev prihodkov. Posledično so v izkaz poslovnega izida vključeni prihodki, ki se nanašajo na prihodnje obračunsko obdobje v vrednosti 50 USD; prihodki, ki se nanašajo na tekoče obračunsko obdobje v vrednosti 110 USD, so bili vključeni v računovodske izkaze preteklega obračunskega obdobja. Napaka v računovodskih izkazih preteklega obdobja (110 USD previsoko izkazani prihodki) ni bila pomembna. V računovodskih izkazih tekočega obračunskega obdobja so prihodki v tekočem obdobju prenizko izkazani v vrednosti 60 USD (premalo izkazani prihodki, ki so bili vključeni v izkaz poslovnega izida preteklega leta, v vrednosti 110 USD in previsoko izkazani prihodki v vrednosti 50 UsD, ki se nanašajo na izkaz poslovnega izida prihodnjega obračunskega obdobja), terjatve do kupcev pa previsoko izkazane v vrednosti 50 USD.

Družba ovrednoti napačno navedbo z obema metodama: z metodo, ki temelji na izkazu poslovnega izida (rollover), in z metodo, ki temelji na izkazu finančnega položaja (iron curtain). Če s katero koli od uporabljenih metod ugotovimo, da je napaka pomembna z vidika trenutnih računovodskih izkazov, moramo napako popraviti. Miselni proces pri uporabi obeh metod je opisan v nadaljevanju.

a. Če kot temeljno metodo izberemo metodo izkaza poslovnega izida (rollover), je napaka v izkazu poslovnega izida tekočega obdobja 60 UsD (prenizko izkazani prihodki). Če napačna navedba 60 USD prenizko izkazanih prihodkov z vidika računovodskih izkazov tekočega obdobja ni pomembna, mora družba v naslednjem koraku uporabiti metodo izkaza finančnega položaja (iron curtain), ki je opisana v točki b v nadaljevanju. Če je napaka 60 USD z vidika računovodskih izkazov za tekoče obdobje pomembna, bi morala družba povečati prihodke tekočega obdobja za 60 USD in za enak znesek tudi terjatve do kupcev. Posledično bi se že tako previsoko izkazane terjatve povečale na 110 USD. Če bi bila tako povečana napaka pomembna z vidika računovodskih izkazov tekočega obdobja, bi družba popravila napako iz preteklih obdobij (popravek napake za nazaj), kljub temu da napaka v izkazih preteklih obdobij ni bila in še vedno ni pomembna z vidika izkazov za pretekla obdobja.

b. Če kot temeljno metodo izberemo metodo izkaza finančnega položaja (iron curtain), je napaka v izkazu finančnega položaja na bilančni datum 50 USD (previsoko izkazane terjatve do kupcev). Če napačna navedba 50 USD ni pomembna z vidika celote računovodskih izkazov na datum poročanja, mora družba v nadaljevanju uporabiti metodo izkaza poslovnega izida, kot je opisana v točki a zgoraj. Če je napačna navedba 50 USD pomembna z vidika celote računovodskih izkazov, mora družba popraviti napačno navedbo tako, da zmanjša terjatve do kupcev v vrednosti 50 USD in hkrati tudi prihodke tekočega obdobja v istem znesku. Posledično bi bili prihodki v izkazu poslovnega izida tekočega obdobja prenizko izkazani v vrednosti 110 USD. Če je ta preostala napaka v izkazu poslovnega izida pomembna z vidika računovodskih izkazov tekočega obdobja, bi družba popravila napako iz preteklih obdobij (popravek napake za nazaj), kljub temu da napaka v izkazih preteklih obdobij ni bila in še vedno ni pomembna z vidika izkazov za pretekla obdobja.

Na podlagi predstavljenega izhodišča je bila sprejeta naslednja strokovna razlaga.

Celoten članek je dostopen za naročnike!

BREZPLAČNI PREIZKUS

Tax-Fin-Lex d.o.o.
pravno-poslovni portal,
založništvo in
izobraževanja

Tax-Fin-Lex d.o.o.
Železna cesta 18
1000 Ljubljana
Slovenija

T: +386 1 4324 243
E: info@tax-fin-lex.si

CERTIFIKATI IN EU PROJEKTI

 
x - Dialog title
dialog window