TFL Vsebine / TFLGlasnik

1. UVOD

V dejavnosti prodaje na drobno se pri pogodbah s kupci pojavljajo posebnosti, ki jih drugje običajno ni oziroma so manj pogoste. Večina se jih nanaša na različne oblike akcijskih ponudb za kupce, s katerimi trgovci na drobno skušajo svoje kupce spodbuditi k večjim oziroma dodatnim nakupom, pogosto tako, da jim glede na njihove sedanje ali pretekle nakupe ponujajo razne ugodnosti (praviloma v obliki popustov ali dobroimetij) pri njihovih prihodnjih nakupih. V prispevku predstavljamo računovodske rešitve za naslednje primere tovrstnih trženjskih aktivnosti: (1) podelitev kupona za brezplačno pridobitev dodatnega blaga in/ali storitev pri nakupu izbranega blaga v določeni minimalni količini, (2) podelitev kupona za popust ob naslednjem nakupu pri nakupu blaga v določeni minimalni vrednosti, (3) podelitev kupona z dobroimetjem ob nakupu blaga v določeni minimalni vrednosti in (4) točke/kartice zvestobe. Poleg tega v prispevku predstavljamo rešitve za računovodenje darilnih kartic oziroma bonov in rešitve za računovodenje pogodb z možnostjo vračila. Skupno vsem tem primerom je, da ob prodaji blaga trgovec del ali celoto prihodkov od prodaje najprej odloži v obliki pasivnih časovnih razmejitev (v nadaljevanju kratica: PČR) in jih kot prihodke pripozna šele kasneje, ko so za to izpolnjeni vsi pogoji, zahtevani po SRS-ju 15.

Ker je prispevek omejen zgolj na prihodkovni vidik transakcij v maloprodaji, prikazani primeri zaradi večje preglednosti ne vključujejo davka na dodano vrednost. Prav tako so v prispevku obravnavani zgolj izbrani primeri transakcij med trgovci in končnimi kupci, ne pa tudi transakcije z/ med drugimi udeleženci v maloprodajnih verigah.¹

2. KUPONI

Trgovci na drobno kupcem za pospeševanje prodaje pogosto podarijo različne kupone z ugodnostmi v obliki bodisi dodatnega brezplačnega blaga bodisi popustov ali dobroimetja, ki jih/ga ti lahko izkoristijo/ porabijo pri svojih prihodnjih nakupih. V vseh takih primerih mora trgovec preveriti, ali je bila kupcu s kuponom morda podeljena stvarna pravica, ki jo je v skladu s SRS-jem 15.18 treba pripoznati kot samostojno (ločeno) obvezo izpolnitve. Če je tako, mora trgovec del transakcijske cene za prodano blago razdeliti tudi na za kupon/e pripoznano obvezo izpolnitve, prihodke iz njenega naslova pa odložiti do trenutka, ko kupec stvarno pravico bodisi uresniči bodisi ta poteče, ali pa verjetnost, da bi jo uresničil, postane zelo majhna. V nadaljevanju predstavljamo tri različne praktične primere računovodenja transakcij, v katerih trgovec na drobno kupcu podeli kupon z ugodnostjo, ki predstavlja stvarno pravico. In sicer: (1) kupon za brezplačno dodatno blago in/ali storitve, (2) kupon za določen odstotek popusta ob naslednjem nakupu, (3) kupon z določenim zneskom dobroimetja, ki ga kupec lahko porabi pri svojem naslednjem nakupu.

2.1. Kupec ob nakupu določene minimalne količine izbranega blaga prejme kupon za dodatno brezplačno blago

Trgovci na drobno svojo prodajo pogosto pospešujejo tako, da kupcem ob nakupu določene minimalne količine izbranega blaga podarijo kupon za brezplačno pridobitev določene količine dodatnega enakega ali drugačnega blaga. Pogoj za brezplačno pridobitev dodatnega blaga je običajno zgolj registracija in podaja zahtevka na spletni strani trgovca. Kupon, ki ga kupci pridobijo v taki transakciji, zanje predstavlja stvarno pravico, za trgovca pa v zvezi z njim nastane obveza, ki jo v skladu s SRS-jem 15.18 mora pripoznati kot samostojno (ločeno) obvezo izpolnitve, na katero mora razporediti tudi del transakcijske cene prodanega blaga.

Primer 1

Trgovec na drobno ima prodajno akcijo, v kateri vsem kupcem, ki kupijo hkrati dva kosa blaga X, podari kupon za brezplačen tretji kos enakega² blaga. Pogoj za to je, da kupec v določenem roku na spletni strani trgovca odda zahtevek. Prodajna cena izdelka X znaša 10 €, trgovec pa ocenjuje, da bo možnost za brezplačno pridobitev tretjega kosa izdelka X izkoristilo približno 70 % kupcev s kuponi. Kako naj trgovec v tem primeru pravilno računovodi prihodke iz pogodbe s kupcem?

Odgovor: V SRS-ju 15.18 je določeno, da je kot samostojno (ločeno) obvezo izpolnitve treba pripoznati tudi v pogodbi dano možnost kupcu za pridobitev dodatnega blaga in/ali storitev, kadar takšna možnost predstavlja stvarno pravico, ki je kupec ne bi prejel, če ne bi sklenil osnovne pogodbe. V SRS-ju 15.56 je nadalje določeno, da pogodbena možnost za pridobitev dodatnega blaga in/ali storitev predstavlja stvarno pravico, kadar kupec takšno dodatno blago in/ali storitve lahko pridobi brezplačno ali po ceni, ki je nižja, kot bi bila, če ne bi sklenil osnovne pogodbe. Pri ugotavljanju, ali stvarna pravica obstaja, mora organizacija upoštevati vse popuste, ki bi jih kupec za takšno dodatno blago ali storitve dobil, tudi če ne bi vstopil v izvirni posel. Ti popusti namreč ne predstavljajo stvarne pravice. Samostojna prodajna cena stvarne pravice se oceni v znesku popusta, ki predstavlja stvarno pravico, popravljenem (pomnoženem) z verjetnostjo, da bo možnost za pridobitev dodatnega blaga in/ali storitev dejansko izkoriščena.

V danem primeru lahko ugotovimo, da kupec ne bi prejel pravice do brezplačnega kosa blaga X, če ne bi pred tem kupil dveh kosov enakega blaga po polni ceni. Zato je z nakupom dveh kosov blaga X kupec pridobil stvarno pravico. Organizacija mora to pripoznati kot samostojno (ločeno) obvezo izpolnitve in nanjo razporediti del transakcijske cene posla. Organizacija samostojno prodajno ceno stvarne pravice oceni v znesku zmnožka popusta, ki predstavlja stvarno pravico, z verjetnostjo, da bo možnost pridobitve brezplačne enote proizvoda X izkoriščena. V danem poslu popust znaša 100 % oziroma 10 €, kar pomeni, da samostojna prodajna cena stvarne pravice znaša 10 € x 0,7 = 7 €. Transakcijska cena se razdeli, kot je prikazano v Tabeli 1.

Trgovec prihodke od prodaje v vrednosti 14,81 € pripozna zakoj, ko kupec začne obvladovati blago X, ki ga je kupil. Za del transakcijske cene, razdeljen na stvarno pravico, trgovec pripozna PČR za odložene prihodke. Ko kupec uporabi kupon in v obvladovanje pridobi še brezplačen kos blaga X, trgovec odpravi PČR, pripoznan ob njegovi izdaji, in v enakem znesku pripozna prihodke od prodaje. Sorazmerno znesku pripoznanih prihodkov od prodaje trgovec odpravi in med prihodke od prodaje prenese še znesek PČR-ja za 5 % kuponov, ki po pričakovanju ne bodo uporabljeni. V danem primeru to pomeni (5,19 / 0,7) x 0,3 = 2,22 €. Skupaj trgovec tako ob uporabi kupona odpravi 5,19 € + 2,22 € = 7,41 € (= 5,19 € / 0,7) PČR-ja in pripozna 7,41 € prihodkov od prodaje. Tako se med prihodke od prodaje poleg PČR-ja za uporabljen kupon prenese tudi sorazmerni del PČR-ja za kupone, ki jim bo po pričakovanju rok trajanja potekel pred uporabo. Posledično se za te kupone takrat, ko jim rok veljavnosti dejansko poteče, PČR ne prenaša več med prihodke. Če je bila ocena odstotka neizkoriščenih kuponov pravilna, se namreč PČR za uporabljene kupone. Tabela 2 prikazuje evidentiranje transakcij prodaje blaga X in kasnejše podaritve dodatnega kosa enakega blaga za dve različici, in sicer:

1. kupec kupi dva kosa blaga X, za kar prejme kupon za en dodaten brezplačen kos;
2. kupec kupi tri kose blaga X, za kar prav tako prejme kupon za en dodaten brezplačen kos.

2.2. Kupec ob nakupu določene minimalne vrednosti prejme kupon za določen odstotek popusta ob naslednjem nakupu

Trgovci ob nakupu kupcem pogosto podarijo tudi kupone z obljubo določenega odstotka popusta ob njihovem naslednjem nakupu. Taki kuponi predstavljajo stvarno pravico, samo če z njimi pridobljen popust za kupca predstavlja ugodnost, ki je ne bi prejel, če ne bi pred tem opravil nakupa v določenem minimalnem znesku. Če kupon za popust kupec prejme neodvisno od vrednosti nakupa, potem tak kupon po naši oceni ne izpolnjuje pogojev za pripoznanje kot stvarna pravica. V takem primeru namreč kupec, ki je na primer kupil za 1.000 € blaga in prejel kupon za popust pri svojem naslednjem nakupu, s svojim nakupom ni pridobil nič večje ugodnosti kot kupec, ki je na primer kupil samo žvečilko za 50 centov in prejel enak kupon, čeprav gre pri slednjem za po obsegu ekonomsko zanemarljiv posel. To namreč pomeni, da je predhodni nakup kot pogoj za pridobitev kupona s popustom ekonomsko nebistven in predstavlja zgolj formalno, ne pa tudi stvarne pogojenosti.

Tabela 1: Razdelitev transakcijske cene med blago in stvarno pravico

1 Enako bi se tudi, če bi kupec poleg dveh kosov blaga X v isti transakciji kupil še katero drugo blago, stvarna pravica za brezplačno pridobitev dodatnega kosa blaga X razdelila samo del transakcijske cene za nakup dveh kosov blaga X, medtem ko se del transakcijske cene, ki se nanaša na nakup drugega blaga, na stvarno pravico za brezplačno pridobitev dodatnega kosa blaga X ne bi razporejal, saj pridobitev te ni povezana z njim.

Tabela 2: Evidentiranje v poslovnih razvidih

* Ker kupcu za nakup tretjega kosa blaga X ne pripada nobena ugodnost v obliki pridobitve dodatnega blaga brezplačno ali po znižani ceni, se tudi na stvarno pravico za brezplačno pridobitev dodatnega kosa blaga X razporedi samo transakcijska cena za prva dva prodana kosa blaga X, medtem ko se prihodki za tretji kos pripoznajo v celoti.1

Drugače je, kadar je podelitev kupona in s tem ugodnosti v obliki popusta pri naslednjem nakupu omejena samo na kupce, ki v podjetju pred tem opravijo nakup v določenem minimalnem znesku, ki ni ekonomsko nebistven. To namreč pomeni, da z vsakim takim nakupom poleg kupljenega blaga pridobijo tudi stvarno pravico, za katero mora trgovec upoštevaje SRS 15.18 pripoznati samostojno (ločeno) obvezo izpolnitve in nanjo razporediti tudi del transakcijske cene kupljenega blaga.

Denimo, da trgovec kupcu v isti transakciji proda 220 € blaga, za kar mu podeli:

1. različica 1: en kupon za 15-odstotni popust;
2. različica 2: dva kupona za 15-odstotni popust.

Na podlagi preteklih izkušenj trgovec ugotavlja, da je unovčenih približno 75 % vseh izdanih kuponov in da povprečen nakup s kuponom znaša 100 €. Kako naj trgovec v tem primeru pravilno računovodi prihodke iz pogodbe s kupcem?

Odgovor: Tudi v tem primeru kupec z nakupom blaga v vrednosti (nad) 100 € pridobi stvarno pravico, ki je brez nakupa ne bi pridobil. Posledično mora trgovec enako kot v prejšnjem primeru stvarno pravico pripoznati kot ločeno (samostojno) obvezo izpolnitve, zanjo ugotoviti samostojno prodajno ceno in nato nanjo po metodi samostojnih prodajnih cen razporediti tudi del transakcijske cene posla.

Trgovec prihodke od prodaje v vrednosti 209,30 € oziroma 199,58 € pripozna takoj, ko kupec prevzame obvladovanje blaga, ki ga je kupil. Za del transakcijske cene, razdeljen na stvarno pravico, trgovec pripozna PČR za odložene prihodke, ki ga med prihodke od prodaje odpravi smiselno enako, kot je opisano v primeru 1.

Celoten članek je dostopen za naročnike!