TFL Vsebine / TFLGlasnik

Davčna morala je tesno povezana z odnosom Finančne uprave do davčnih zavezancev. Davčni zavezanci se praviloma bojijo Finančne uprave, kar je popolnoma napačno izhodišče za konstruktiven odnos. Strah izhaja iz miselnosti nekaterih finančnih uslužbencev, »da vsi davčni zavezanci goljufajo«, zato jih je treba kaznovati z visokimi globami. Temu primeren je njihov pristop: avtoritativen in nepopustljiv. Dejanja in odločitve Finančne uprave pa niso vedno zakonita, zato bi bilo prav, da bi bil njihov pristop malo bolj human, ponižen. Nekritičnost oziroma ravnodušnost nekaterih finančnih uslužbencev, ki se kaže kot vztrajanje pri spornih ali nezakonitih odločbah, izhaja iz dejstva, da praviloma ne odgovarjajo za svoja ravnanja oziroma nezakonite odločitve. Škodo, ki jo povzročijo s svojimi odločitvami, pa plačajo davkoplačevalci. Torej tudi tisti zavezanci, zoper katere so finančni uslužbenci odločili nezakonito.

Vračila že plačanih davkov

V letih 2017 in 2018 je Finančna uprava davčnim zavezancem na osnovi sodnih odločitev povrnila 2.336.566,43 evra plačanega davka. Na podlagi 99. člena ZDavP-2 so bile zavezancem za davek plačane tudi zamudne obresti v višini 719.841,97 evra. Delež vračil na podlagi sodnih odločb v letih 2017 in 2018 je glede na pobrane javnofinančne prihodke v višini 32.149.567.969 evrov znašal 0,01 odstotka.

Od leta 2012, ko je tedanja Davčna uprava uvedla nov enoten informacijski sistem davčnega knjigovodstva, so na voljo tudi podatki o vračilih plačanega davka na podlagi sodnih odločitev o odločbah, izdanih v davčnem inšpekcijskem nadzoru. Žal pa ni na voljo podatka, za katero vrsta davka so bila sredstva vrnjena. V Tabeli 1 so zajeta vračila pravnim in fizičnim osebam.

Neupravičene izvršbe

V skladu s 143. členom Zakona o davčnem postopku (Uradni list RS, št. 13/11 – uradno prečiščeno besedilo, 32/12, 94/12, 101/13 – ZDavNepr, 111/13, 22/14 – odl. US, 25/14 – ZFU, 40/14 – ZIN-B, 90/14, 91/15, 63/16, 69/17 in 13/18 – ZJF-H; v nadaljnjem besedilu: ZDavP-2) začne davčni organ postopek davčne izvršbe, če dolžnik zapadle davčne obveznosti, ki temelji na izvršilnem naslovu, ne plača v rokih, predpisanih z zakonom. Davčni organ začne davčno izvršbo z izdajo sklepa o izvršbi, zoper katerega je dovoljena pritožba. Pritožba praviloma ne zadrži začete davčne izvršbe. Če davčni organ oceni, da bi bilo pritožbi mogoče ugoditi, po uradni dolžnosti do odločitve o pritožbi zadrži začeto davčno izvršbo. S pritožbo zoper sklep o izvršbi ni mogoče izpodbijati samega izvršilnega naslova.

Od 1. 8. 2014 sta ministrstvo za finance in upravno sodišče Republike Slovenije v postopkih odločanja o vloženih pravnih sredstvih zoper sklepe o davčni izvršbi izdala skupaj 69 odločb oziroma sodb, s katerimi so bili izpodbijani akti organa prve stopnje odpravljeni (od tega 15 v letu 2014, 16 v letu 2015, 14 v letu 2016, 14 v letu 2017 in 10 v letu 2018). Na podlagi podatkov Finančne uprave se skupni letni stroški, ki jih vračajo strankam v postopku in so posledica objektivnih razlogov (npr. spremenjene sodne prakse, s strani občine posredovanih napačnih podatkov) ali odločitev uslužbencev v postopkih inšpekcijskega nadzora, naknadnega obračuna carinskih dajatev, vračila presežka DDV po obračunu DDV, prekrških, izvršbe, od 1. 8. 2014 do 31. 12. 2018 gibljejo od 133.583 do 231.301 evrov na leto.

Pravica do pritožbe

Sistem pravnih sredstev zagotavlja izdajo pravilnega in zakonitega pravnega akta. Posledica vložitve pravnega sredstva je, da pristojni organ (organ druge stopnje ali sodišče) preizkusi pravilnost in zakonitost izdanega pravnega akta in posledično pravni akt, ki je predmet tega preizkusa, razveljavi, spremeni ali potrdi.

Na podlagi 25. člena Ustave RS (Uradni list RS, št. 33/91-I, 42/97 – UZS68, 66/00 – UZ80, 24/03 – UZ3a, 47, 68, 69/04 – UZ14, 69/04 – UZ43, 69/04 – UZ50, 68/06 – UZ121,140,143, 47/13 – UZ148, 47/13 – UZ90,97,99 in 75/16 – UZ70a) je vsakomur zagotovljena pravica do pritožbe ali drugega pravnega sredstva proti odločbam sodišč in drugih državnih organov, organov lokalnih skupnosti in nosilcev javnih pooblastil, s katerimi ti odločajo o njegovih pravicah, dolžnostih ali pravnih interesih. S pritožbo kot rednim pravnim sredstvom je mogoče izpodbijati vse vidike nezakonitosti izdane odločbe: materialno nezakonitost, procesno nezakonitost ter nepravilno uporabo prava zaradi napačno ugotovljenega dejanskega stanja, ki je podlaga za odločanje v posamezni upravni zadevi. Namen izrednih pravnih sredstev pa je odpraviti posebej hude kršitve tudi po dokončnosti upravne odločbe in vzpostaviti zakonitost.

S pravnimi sredstvi se zagotavlja izdaja pravilne in zakonite odločbe v konkretni davčni zadevi ter pravna varnost davčnega zavezanca, iz česar izhaja, da vsaka nepravilna odločitev davčnega organa še ne pomeni arbitrarnosti oziroma samovoljnosti uradne osebe. Samovoljno ravnanje uradne osebe je podano, če je storjeno z naklepom ali iz malomarnosti oziroma iz subjektivnih razlogov.

Pravna pomoč uslužbencem

Finančna uprava na podlagi 81. člena Zakona o finančni upravi (ZFU, Uradni list RS, št. 25/14) zagotovi pravno pomoč uslužbencu ali nekdanjemu uslužbencu, zoper katerega se vodi predkazenski postopek oziroma zoper katerega je uveden kazenski ali odškodninski postopek zaradi opravljanja uradnih nalog, ki jih je po oceni Finančne uprave opravil v skladu s predpisi. Oceno o skladnosti nalog s predpisi poda komisija, ki jo imenuje predstojnik. Komisija oceni, ali so bile javne naloge izvršene zakonito in v skladu s pravicami in obveznostmi iz delovnega razmerja. Uslužbenec ali nekdanji uslužbenec, ki mu je bila po tej oceni pravna pomoč odobrena, mora stroške pravne pomoči, ki so mu bili vrnjeni v sodnem postopku, povrniti Finančni upravi.

Prav tako mora povrniti stroške odobrene pravne pomoči, če je v kazenskem postopku ugotovljena njegova krivda. Način zagotavljanja plačane pravne pomoči javnim uslužbencem je določen v Uredbi o načinu zagotavljanja plačane pravne pomoči javnim uslužbencem (Uradni list RS, št. 71/06). V skladu z uredbo delodajalec javnemu uslužbencu ali nekdanjemu javnemu uslužbencu povrne stroške kazenskega oziroma civilnega postopka (stroške izvajalca pravne pomoči, stroške, ki nastanejo v zvezi z izvedbo dokazov, ter stroške sodnih taks v skladu z uredbo).

Od ustanovitve Finančne uprave (tj. od 1. 8. 2014) je bila pod zgoraj navedenimi pogoji pravna pomoč odobrena v 11 primerih, pri čemer v šestih primerih plačilo pravne pomoči ni bilo potrebno, saj so bili tožbeni zahtevki zoper uslužbence zavrnjeni kot neutemeljeni oziroma v kazenskem postopku niso bili spoznani za krive očitanih jim kaznivih dejanj. V preostalih primerih, kjer postopki še niso zaključeni, pa je bil strošek pravne pomoči skupaj 1831,78 evra.

Odvzem pooblastil

FURS v vsakem primeru, ko so zaznane kršitve pogodbenih in drugih obveznosti iz delovnega razmerja, vodi zoper uslužbence (torej tudi inšpektorje) delovnopravne postopke. Če se med postopkom ugotovi, da je uslužbenec odgovoren za očitane kršitve, se izvedejo vsi potrebni ukrepi, vključno z odpovedjo delovnega razmerja in zahtevkom za povračilo nastale škode, kot po potrebi tudi z vložitvijo kazenske ovadbe.

V skladu z 42. členom ZFU predstojnik s sklepom odvzame uradni osebi pravico izvrševati pooblastila, če se z dokončnim sklepom v disciplinskem postopku ugotovi, da je storila dejanje na delu ali v zvezi z delom, ki ima znake kaznivega dejanja, ki se preganja po uradni dolžnosti, je prekoračila, opustila ali drugače zlorabila pravice, obveznosti in odgovornosti iz delovnega razmerja, je kršila načelo nepristranskosti in politične nevtralnosti, kot je opredeljeno v zakonu, ki ureja sistem javnih uslužbencev; iz dokončne odločbe pristojnega organa izhajajo zdravstvene omejitve, zaradi katerih ni sposobna opravljati nalog uradne osebe; opravlja dejavnost v nasprotju z 88. členom tega zakona (navzkrižje interesov).

V skladu z Zakonom o delovnih razmerjih (Uradni list RS, št. 21/13, 78/13 – popr., 47/15 – ZZSDT, 33/16 – PZ-F, 52/16 in 15/17 – odl. US) ima delodajalec v primeru kršitve pogodbenih in drugih obveznosti iz delovnega razmerja možnost ugotavljanja disciplinske odgovornosti ali možnost podaje odpovedi pogodbe o zaposlitvi. Če se delovno razmerje konča, so uslužbencu odvzeta vsa pooblastila.

Od 1. 8. 2014 je bilo sedem primerov prenehanja delovnega razmerja. Ukrep odvzema pravice izvrševanja pooblastil uradni osebi iz razlogov po 42. členu ZFU ni bil izrečen, ker je v vseh ugotovljenih primerih kršitelju prenehalo delovno razmerje zaradi odpovedi pogodbe o zaposlitvi.

Notranji nadzori

Notranji nadzor dela Finančne uprave vključuje sistem finančnega in organizacijskega poslovodenja ter notranjih kontrol in stalnega preverjanja tega sistema. Na podlagi ugotovitev notranjih nadzorov se izdajo oziroma naložijo priporočila in ukrepi za izboljšanje sistema z namenom zagotavljanja zakonitosti, preglednosti, gospodarnosti in učinkovitosti poslovanja Finančne uprave. Izvajanje priporočil se spremlja do ustrezne realizacije.

Po podatkih Finančne uprave je bilo od 1. 8. 2014 do 31. 12. 2018 izvedenih 1283 notranjih nadzorov, v katerih se je preverjala zakonitost oziroma pravilnost ravnanja konkretnega uslužbenca. Tovrstne nadzore Finančna uprava uvede na lastno pobudo ali na podlagi pripomb (prijav) zavezancev (na letnem nivoju prejmejo v povprečju eno pripombo na 10.000 zavezancev). Na podlagi izvedenih notranjih nadzorov so bile ugotovljene tudi nepravilnosti (na letnem nivoju manj kot dve nepravilnosti na posamezni finančni urad), ki so bile zelo različne, od lažjih kršitev pisarniškega poslovanja do hujših kršitev delovnih obveznosti, pri katerih je kršitelju posledično prenehalo delovno razmerje.

Finančna uprava torej izvaja nekatere nadzorne funkcije nad lastnimi uslužbenci, ki so v osnovi zelo kolektivne narave. Odškodninska in kazenska odgovornost sta v Sloveniji urejeni podobno kot v Avstriji in Nemčiji. Pri disciplinski odgovornosti pa nastajajo znatne razlike pri vrstah ukrepov: ukor, globa (v znesku do polovice mesečne plače), denarna kazen (v znesku od ene do petih mesečnih plač), razporeditev na nižje delovno mesto. Zakon o finančni upravi ne predvideva nobenih glob za finančne uslužbence, pa bi jih lahko.

Regresni zahtevki

V 37. členu Zakona o inšpekcijskem nadzoru (Uradni list RS, št. 43/07 – uradno prečiščeno besedilo in 40/14; v nadaljnjem besedilu: ZIN) je določena odškodninska odgovornost države za škodo, ki je bila pri delu inšpektorjev protipravno povzročena zavezancu. Republika Slovenija oziroma samoupravna lokalna skupnost odgovarja za premoženjsko škodo, ki je bila zavezancu ali drugi osebi povzročena s protipravnim dejanjem ali opustitvijo dejanja inšpektorja pri izvajanju nalog inšpekcijskega nadzora. Če je inšpektor dejanje storil naklepno ali iz hude malomarnosti, Republika Slovenija oziroma samoupravna lokalna skupnost na inšpektorja naslovi regresni zahtevek. Zavezanec ali tretja oseba lahko zahtevata povračilo škode neposredno od inšpektorja le, če je škoda nastala zaradi inšpektorjevega kaznivega dejanja.

Po podatkih FURS od 1. 8. 2014 nimajo primera, da bi lahko proti inšpektorju vložili regresni zahtevek. Zavezanec je v enem primeru zoper inšpektorici vložil kazensko ovadbo zaradi suma storitve kaznivega dejanja v zvezi z njunim opravljanjem dela in odškodninsko tožbo. Inšpektoricama je bila v skladu z 81. členom ZFU odobrena pravna pomoč. Tako kazenski kot civilni postopek na sodišču še nista zaključena.

Po podatkih ministrstva za pravosodje so bili v zadnjih petih letih proti javnim uslužbencem začeti štirje pravdni postopki zaradi povračila plačane škode tretjim osebam. V dveh primerih od štirih so toženci plačali odškodnino. Skupaj je iz tega naslova priteklo v državni proračun 9075,55 evra. Pri tem državno odvetništvo ugotavlja, da so do zdaj v vseh primerih delodajalci javnih uslužbencev tisti, ki so odločili o tem, da se regresni zahtevek glede na okoliščine primera uveljavi.

Ob tem velja opomniti, da je po Zakonu o javnih uslužbencih možen tudi pisni dogovor med predstojnikom in povzročiteljem škode, kar pomeni, da je možno, da je bilo povrnitev škode več. Državno odvetništvo zaradi nepristojnosti ne vodi evidenc o morebitnih sklenjenih pisnih dogovorih med posameznimi delodajalci in povzročitelji škode.

Kazenske zadeve

V 26. poglavju Kazenskega zakonika so bila urejena kazniva dejanja zoper uradno dolžnost in javna pooblastila, v veljavnem Kazenskem zakoniku (KZ-1) pa so v 26. poglavju urejena kazniva dejanja zoper uradno dolžnost, javna pooblastila in javna sredstva. Statistični urad ima na voljo podatke o številu polnoletnih obsojencev za kazniva dejanja zoper uradno dolžnost, javna pooblastila in javna sredstva.

Uslužbenci Finančne uprave imajo na svojem »kontu« štiri izrečene pravnomočne sodbe, ki se nanašajo na šestindvajseto poglavje KZ-1. Finančna uprava je sporočila, da tečeta še dva kazenska postopka, pri čemer noben javni uslužbenec ni več zaposlen na Finančni upravi. V enem primeru teče delovnopravni spor glede podane izredne odpovedi pogodbe o zaposlitvi.

Pobuda za zadržanost pri odločbah

Ministrstvu za finance je bila podana pobuda, naj bodo finančni inšpektorji preventivno bolj zadržani pri izrekanju najvišjih davčnih obveznosti. Ministrstvo pa odgovarja, da bi bila vsaka tovrstna pobuda v nasprotju z veljavnimi predpisi. Pri vodenju postopkov morajo inšpektorji po načelu specialnosti ravnati v skladu z ZDavP-2, ZIN in ZUP. ZIN za vse inšpektorje določa, da so pri opravljanju nalog inšpekcijskega nadzora v okviru svojih pooblastil samostojni. Organ v konkretnem postopku ne sme vplivati in usmerjati inšpektorja pri odločanju. Vendar je v okviru odgovornosti za zakonito in kakovostno delo organa dolžan, da skrbi za enotno izvajanje postopkov nadzora, kar se uresničuje s splošnimi pojasnili, usmeritvami in izobraževanji inšpektorjev.

V posamičnih primerih se skrb za zakonitost odločanja organa izvaja v okviru izvrševanja nadzorstvene pravice neposredno nadrejenih, pri čemer se inšpektorjem po potrebi ponudi tudi strokovna pomoč. Finančna uprava sistemsko zagotavlja, da lahko v posebej zahtevnih primerih inšpektor izpostavi vprašanje, ki se obravnava v okviru delovnih skupin. Člani delovne skupine posamični primer preučijo in skupina poda mnenje, ki ga inšpektor upošteva v mejah načela zakonitosti in materialne resnice.

V zvezi z izdajanjem odločb z visoko odmerjenimi davki (predvsem na področju nenapovedanih dohodkov) je na Finančni upravi imenovana stalna delovna skupina za enotno izvajanje predpisov na področju plačevanja davkov po 68. a členu ZDavP-2, ki jo sestavljajo predstavniki generalnega finančnega urada in predstavnik ministrstva za finance. V okviru svojih nalog delovna skupina daje strokovno pomoč, priporočila, zagotavlja enotno izvajanje davčnih inšpekcijskih postopkov, skrbi za vzpostavljanje in širjenje dobre pravne prakse, pravočasno zaznava rizična področja in sporna pravna vprašanja pri izvajanju 68. a člena ZDavP-2, zagotavlja enotno metodologijo davčnih cenitvenih postopkov ter zagotavlja medresorsko usklajevanje stališč, zavzetih za potrebe davčnih inšpekcijskih nadzorov.

Zaključek

Finančna uprava bi lahko v svojem načrtu dela nekaj aktivnosti namenila tudi preventivnim ukrepom finančnih uslužbencev. Med preventivne ukrepe finančnih inšpektorjev sodi tudi odgovarjanje na pisna vprašanja davčnih zavezancev, ki se nanašajo na delovanje inšpekcije. Vendar je to v praksi neizvedljivo. Davčni zavezanci ne upajo postavljati pisnih vprašanj finančnim inšpektorjem, medtem ko se slednji izgovarjajo, da niso davčni svetovalci. S preventivnimi nadzori, s priporočili in s pogovori z davčnimi zavezanci bi bili finančni uslužbenci bolj objektivni pri svojem delu, kar bi zagotovo zmanjšalo število spornih odločitev.