TFL Vsebine / TFLGlasnik

Davek na dodano vrednost (»DDV«) se pogosto označuje za najbolj enotno urejen davek v EU, saj osnovna pravila obdavčitve z DDV v vseh državah članicah določa Direktiva o DDV[1]. Z Direktivo o DDV so tako predpisana vsa osnovna pravila vezana na obdavčitev z DDV in druga pravila vezana na postopke za izpolnjevanje obveznosti davčnih zavezancev in uveljavljanje pravic davčnih zavezancev vezana na obdavčitev z DDV (primeroma Direktiva o DDV določa pravila vezana na obdavčljive dobave blaga in storitev, oprostitve DDV, stopnje DDV, kraj obdavčitve, obveznost obračuna DDV, pravico do odbitka DDV, ipd.). Direktiva o DDV na določenih področjih državam članicam omogoča določeno diskrecijo, tj. državam članicam je pri določanju določenih vprašanj in bolj podrobnih določil v neki meri omogočena samostojnost, skladno s čimer države članice določenih pravil Direktive o DDV niso obvezane implementirati (gre za opcijsko vključitev pravil v lokalno ureditev) oziroma lahko določijo specifična lokalna pravila. Spredaj navedeno v kombinaciji z različno interpretacijo besedila Direktive o DDV s strani davčnih organov držav članic, različno interpretacijo določil lokalne zakonodaje, s katero je Direktiva o DDV implementirana in z različno interpretacijo sodb Sodišča EU s strani lokalnih organov, pogosto pripelje do tveganja dvojne obdavčitve z DDV, tj. ko dve državi članici menita, da imata pravico do obdavčitve iste transakcije z DDV (ali pa potencialno neobdavčitve z DDV).

V preteklosti se je Sodišče EU že ukvarjalo z vprašanjem ali so davčni organi držav članici skladno s cilji Direktive o DDV, zlasti zahteve po preprečevanju sporov med državami članicami glede pristojnosti in dvojnega obdavčenja, vezani na odločitev davčnih organov druge države članice, tj. ali so davčni organi države članice 1 (»DČ 1«) v primeru, ko je davčna uprava države članice 2 (»DČ 2«) sprejela končno odločitev glede DDV obravnave določene transakcije, vezani na to odločitev in morajo tako pri določanju DDV učinkov v DČ 1 upoštevati tudi predhodno določeno DDV obravnavo v DČ 2.

Sodišče EU je v sodbi C-276/18 z dne 18. 6. 2020 sprejelo stališče, da zahteve po tem, da bi morali davčni organi neke države članice upoštevati opredelitev, ki so jo za to transakcijo uporabili davčni organi druge države članice v veljavni zakonodaji EU načeloma ni (takšne zahteve ne vsebuje niti Direktiva o DDV, niti Uredba št. 904/2010). Je pa postopanje davčnega organa v DČ 2 odvisno predvsem od tega ali ima davčni zavezanec v DČ 2 zoper odločitev davčnega organa na voljo pravna sredstva. Če so pravna sredstva na voljo, davčni organ namreč lahko sprejme odločitev, ki nasprotuje tisti, ki so jo sprejeli davčni organi v DČ 1. Davčni zavezanec namreč lahko v tem primeru zahteva nepravilno obračunani in plačani DDV nazaj v DČ 1 oziroma lahko zoper nepravilno odločitev davčnih organov v DČ 2 uporabi ustrezna pravna sredstva. Če pa davčni zavezanec v DČ 2 nima na voljo učinkovitega pravnega sredstva, pa je nacionalno sodišče dolžno Sodišču EU predložiti predlog za sprejetje predhodne odločbe.

Dvojno obdavčenje ogroža davčno nevtralnost sistema DDV in tudi davčno pravičnost na območju EU. Iz navedenih razlogov, se države članice že od uveljavitve skupnega sistema DDV ukvarjajo z vprašanjem, kako zagotoviti učinkovit mehanizem, ki bi na območju EU preprečeval dvojno obdavčenje z DDV in bi bil učinkovit v sistemu EU zakonodaje in na nivoju držav članic. Do današnjega dne še ni bila uvedena zavezujoča rešitev, s katero bi davčni zavezanci lahko naslovili problematiko dvojnega obdavčenja in ki bi bila zavezujoča za organe držav članic. Obstaja pa nekaj rešitev, ki so zavezancem v pomoč in nudijo določeno stopnjo zaščite. Te rešitve bodo predstavljene v nadaljevanju tega članka.

1. Postopki pred Sodiščem EU

Eden od mehanizmov za reševanje sporov so postopki pred Sodiščem EU, in sicer:

• Predhodno vprašanje - nacionalna sodišča v okviru sodnih postopkov lahko Sodišču EU zastavijo vprašanja o razlagi ali veljavnosti prava EU, kar zagotavlja enotno uporabo prava in preprečuje različne interpretacije zakonodaje po državah članicah. Odločitev Sodišča EU je nato zavezujoča za vse sodne sisteme v Uniji in se uporabi v konkretnem primeru.
• Postopek ugotavljanja kršitev pravnega reda EU - Evropska komisija kot varuhinja zakonodaje EU lahko sproži postopek ugotavljanja kršitve, če sumi, da država članica krši evropsko zakonodajo. Če država članica po mnenju Komisije ne ukrepa ustrezno, jo lahko Komisija toži pred Sodiščem EU. Sodišče ima nato pooblastilo kaznovati državo članico z denarno kaznijo, če se ta ne odzove na sodbo.

Mehanizma sta v določeni meri učinkovita, vendar je njuna glavna pomanjkljivost, da predstavljata zadnje možno sredstvo davčnih zavezancev (tj. zavezanec mora pred tem uporabiti vsa druga sredstva, ki so mu na voljo skladno z lokalno zakonodajo). Druge pomanjkljivosti so tudi, da gre za mehanizma, ki sta dolgotrajna in stroškovno obremenjujoča za zavezance, da nista v rokah davčnih zavezancev, temveč o njuni uporabi odloča država članica ali pa Evropska komisija. Prav tako noben od mehanizmov ne omogoča odločitve, ki bi bila zavezujoča za dve državi članici, saj se odločitev Sodišča EU vedno navezuje na kršitev ene države članice. Skladno z navedenim, noben od mehanizmov ne omogoča reševanje konfliktov med dvema državama članicama, temveč rešuje zgolj nepravilno uporabo prava EU določne države članice napram (njenim( davčnim zavezancem.

2. Davčno stališče v čezmejnih primerih (Cross-border Rulings – CBR)

V okviru foruma EU o DDV se je 18 držav članic (Belgija, Danska, Irska, Estonija, Španija, Francija, Italija, Ciper, Latvija, Malta, Madžarska, Nizozemska, Poljska, Portugalska, Finska, Švedska in Slovenija ) združilo v pilotnem projektu za pridobitev davčnih stališč v čezmejnih primerih. Davčni zavezanci, ki načrtujejo čezmejne transakcije v sodelujočih državah in menijo, da obstaja tveganje za različno interpretacijo transakcije s strani vpletenih davčnih organov, lahko zaprosijo za davčno stališče glede teh transakcij v državi članici, kjer so registrirani za DDV. Zahtevek se vloži v skladu s pogoji za nacionalna davčna stališča v tej državi, pri čemer se za eno ali več vključenih družb lahko vloži skupni zahtevek.

Pilotni projekt sicer ponuja večjo pravno varnost in poenostavljene postopke za davčne zavezance, kar omogoča hitrejše in bolj predvidljive davčne odločitve. Davčni zavezanci imajo na voljo direktni kontakt do pristojne osebe v svoji državi, ki obravnava zahtevke za davčno stališče v čezmejnih primerih (seznam je dostopen na: https://taxation-customs.ec.europa.eu/taxation-1/value-added-tax-vat/vat-cross-border-rulings-cbr_en), prav tako pa za postopek ne veljajo nobena posebna procesna pravila. Pomanjkljivost mehanizma pa je, da se države vanj vključujejo na prostovoljni bazi, da pridobitev stališča ni gotova, prav tako pa ni gotovo v kolikšnem času je takšno stališče mogoče dobiti, saj postopek za pridobitev stališča ni natančno predpisan. Prav tako je mogoče stališče pridobiti le glede nameravanih (in ne že opravljenih ali tekočih) transakcij in da pridobljena stališča niso pravno zavezujoča – v Sloveniji so izenačena s predhodno informacijo pridobljeno skladno s členom 13 ZDavP-2[2].

3. SOLVIT (Internal Market Problem solving Network)

SOLVIT je brezplačni sistem neformalnega reševanja sporov na področju notranjega trga EU. V okviru mreže je v vsaki državi članici na voljo center (zahtevki se sicer načeloma vlagajo elektronsko), kjer zavezanci lahko uveljavljajo svoje pravice in je uporabljiva preden je zadeva reševana na ravni sodišča, tj. ko gre za kršitve javnih organov naproti državljanu ali podjetju. Mreža SOLVIT tako ni omejena na davčno zakonodajo in zaščito pravic davčnih zavezancev, ker pa se preko nje postavljajo zahtevki napram javnim organom, je uporabljiva tudi za reševanje davčnih vprašanj. Med letom 2002 in 2018 je bilo preko tega mehanizma tako obravnavanih kar 109 primerov, ki so se nanašali na problematiko dvojnega obdavčenja.

Uporablja se v primeru, ko gre za transakcije, ki imajo čezmejni element, ko je do težave prišlo zaradi nepravilne uporabe zakonodaje EU in ko pritožnik še ni začel s formalnih pravnim postopkom.

Kljub temu, da gre za transparenten sistem, ki je lahko dostopen, pa so pomanjkljivosti mehanizma, da se lahko uporabi zgolj za tekoče in zatečene primere in ne za prihodnje načrtovane transakcije.

Sklepno

Kljub temu, da je DDV v EU harmoniziran, v praksi vseeno prihaja do primerov dvojnega obdavčenja z DDV. Organi EU sicer iščejo ustrezne rešitve in kot izhaja iz članka imajo davčni zavezanci na voljo nekaj mehanizmov s katerimi lahko varujejo svoje pravice. Ne glede na navedeno, so ti mehanizmi tako s strani davčnih zavezancev, kot tudi s strani davčnih organov premalo poznani, premalo uporabljeni in imajo vsak svoje pomanjkljivosti.

Manjka določen ustaljen način reševanja tovrstnih primerov in sporov, kot na primer centralno telo, ki bi imelo pristojnost reševanja konfliktov, vezanih na obdavčitev z DDV, med dvema ali več država članicama (in katerega odločitve bi bile za organe držav članic zavezujoče).

Opombe:

[1] Direktiva Sveta 2006/112/ES z dne 28. novembra 2006 o skupnem sistemu davka na dodano vrednost

[2] Pojasnilo FURS št. 4230-151/2019 z dne 10. 7. 2019