TFL Vsebine / TFLGlasnik

IZHODIŠČE

Zakon o izdelkih iz plemenitih kovin (ZIPleK, Uradni list RS, št. 85/2000) kot plemenite kovine opredeljuje platino, zlato, paladij in srebro. Po širši opredelitvi mednje spadajo še rutenij, rodij, osmij in iridij. Njihova glavna razlika v primerjavi z drugimi kovinami in materiali nasploh je, da so redke in imajo visoko ekonomsko vrednost, ki jo tudi dobro ohranjajo. Zato niso zanimive le za industrijske namene ali kot material za izdelavo nakita in podobnih izdelkov (na primer v umetnosti), temveč tudi kot naložbena možnost oziroma tako imenovane naložbene dobrine/blago (angl. investment commodities).

V SRS-ju 4.1 so zaloge opredeljene kot sredstva v opredmeteni obliki, ki bodo porabljena pri ustvarjanju proizvodov ali opravljanju storitev oziroma pri proizvajanju za prodajo ali prodana v rednem poslovanju. SRS-ji od 4.2 do 4.4 nadalje zaloge členijo v zaloge materiala, zaloge nedokončanih proizvodov in polproizvodov ter zaloge dokončanih proizvodov in trgovskega blaga. Podobna je tudi opredelitev zalog v MRS-ju 2.6, ki zaloge opredeljuje kot sredstva:

a) namenjena prodaji v rednem poslovanju,

b) v procesu proizvajanja za tako prodajo ali

c) v obliki materialov, ki bodo porabljeni pri proizvajanju ali opravljanju storitev.

Po SRS-jih 4.11 in 4.12 ter MRS-ju 2.9 se zaloge materiala in zaloge trgovskega blaga vrednotijo po nabavni ali čisti iztržljivi vrednosti, in sicer po nižji. Možna izjema je le pri trgovcih z naložbenim blagom, ki po SRS-ju 4.35 oziroma MRS-jih 2.3b in 2.5 lahko izberejo tudi vrednotenje po pošteni vrednosti z odbitkom stroškov prodaje.

V SRS-ju 3.1 so finančne naložbe opredeljene kot finančna sredstva, ki jih ima organizacija naložbenica, da bi z donosi, ki izhajajo iz njih, povečevala svoje finančne prihodke.[1]

SRS 3.2 nadalje opredeljuje, da so finančne naložbe večinoma naložbe v kapital drugih organizacij ali v finančne dolgove drugih organizacij, države, območja in občine ali drugih izdajateljev (finančne naložbe v posojila), pojavljajo pa se tudi kot finančna sredstva drugačne narave, ki niso povezana s proizvodnjo in opravljanjem storitev v proučevani organizaciji.

V SRS-ju 3.40b so finančna sredstva podrobneje opredeljena kot:

a) denar,

b) pogodbena pravica prejeti denar ali drugo finančno sredstvo,

c) pogodbena pravica zamenjati finančne instrumente z drugimi pod pogoji, ki utegnejo biti ugodni,

d) kapitalski instrument druge organizacije ali

e) pogodba, ki se lahko poravna ali se bo lahko poravnala z lastnimi kapitalskimi instrumenti organizacije.

Enaka je tudi opredelitev finančnih sredstev v MRS-ju 32.11.

Če je transakcija izven vsebinskega okvira veljavnih računovodskih standardov, MRS 8.10 napotuje na oblikovanje lastne usmeritve, ki mora zagotavljati informacije, relevantne za zahteve uporabnikov pri sprejemanju gospodarskih odločitev in tako zanesljive, da so računovodski izkazi:

1. odraz dejanskega finančnega stanja, finančne uspešnosti in denarnih tokov podjetja,

2. odraz gospodarske vsebine transakcij, drugih poslovnih dogodkov in stanj, ne zgolj pravne oblike,

3. nepristranski, to je brez predsodkov,

4. preudarni ter

5. v vseh bistvenih pogledih popolni. (MRS 8.10)[2]

MRS 8.11 v tej zvezi nadalje napotuje, da je treba pri oblikovanju takšne usmeritve izhajati predvsem iz določil računovodskih standardov, ki obravnavajo podobne ali sorodne zadeve, ter opredelitev, pogojev pripoznavanja in konceptov merjenja za sredstva, obveznosti, prihodke in odhodke iz Konceptualnega okvira za finančno poročanje.

Na podlagi predstavljenih izhodišč je bila sprejeta naslednja strokovna razlaga.

STROKOVNA RAZLAGA

Računovodenje plemenitih kovin kot proizvodnega materiala in trgovskega blaga je v Slovenskih računovodskih standardih urejeno s SRS-jem 4 – Zaloge, v Mednarodnih standardih računovodskega poročanja pa z MRS-jem 2 – Zaloge. V teh primerih med plemenitimi kovinami in drugimi materiali ni nobenih razlik, ki bi terjale ali opravičevale drugačno računovodsko obravnavo.

Ne SRS-ji ne MSRP-ji izrecno ne naslavljajo vprašanja računovodenja plemenitih kovin kot naložbenih dobrin/blaga. SRS 4 in MRS 2 tako urejata zgolj računovodenje zalog, namenjenih prodaji v rednem poslovanju ali porabi pri ustvarjanju proizvodov ali opravljanju storitev, SRS 3, MSRP 9, MRS 32 in MRS 39 pa zgolj računovodenje finančnih naložb v obliki finančnih instrumentov oziroma finančnih sredstev. Zato morajo organizacije za računovodenje naložb v plemenite kovine sprejeti lastne računovodske usmeritve, te pa morajo temeljiti na določilih računovodskih standardov, ki obravnavajo podobne ali sorodne zadeve.

Po oceni Odbora sekcije preizkušenih računovodij in računovodij so naložbe v plemenite kovine po svoji ekonomski naravi še najbolj podobne finančnim naložbam, saj jih organizacija ne poseduje za redno poslovanje, kot to velja za zaloge, ampak za ohranjanje in povečevanje njihove vrednosti, kot to velja za finančne naložbe. Prav tako so lahko bodisi kratkoročne bodisi dolgoročne narave, zato jih je tudi računovoditi in izkazovati najprimerneje kot posebno vrsto finančnih naložb, in to po pošteni vrednosti, saj zanje obstaja delujoči trg in je njihovo pošteno vrednost mogoče zanesljivo izmeriti. Organizacija se pri tem lahko odloči bodisi za vrednotenje po pošteni vrednosti prek poslovnega izida bodisi za vrednotenje po pošteni vrednosti prek vseobsegajočega donosa oziroma rezerv, nastalih zaradi vrednotenja po pošteni vrednosti. Izbrano računovodsko usmeritev merjenja in izkazovanja naložb v plemenite kovine organizacija razkrije v prilogi k računovodskim izkazom.

[1] MSRP-ji pojma finančnih naložb (angl. financial investments) ne uporabljajo in ga zato tudi ne opredeljujejo, ampak v tej zvezi uporabljajo samo pojma finančni instrumenti (angl. financial instruments) in finančna sredstva (angl. financial assets).

[2] Slovenski računovodski standardi podobnega določila nimajo.