TFL Vsebine / TFLGlasnik

1 UVOD

Slovenski računovodski standardi (v nadaljevanju SRS), ki so za računovodje temeljna pravila stroke, nas opozarjajo na pomembnost pri uporabi njihovih določil, in sicer v smislu, da se z določeno postavko ukvarjamo, če je ta pomembna. Vemo pa, da pomembnost vsak dojema zelo drugače. Če smo nagnjeni k tveganjem, se nam bodo manjše številke hitro zdele nepomembne, medtem ko bo nekdo drug, ki tveganja zavrača, videl pomembnost v vsaki postavki. Zato je smiselno, da organizacije v Računovodskih pravilih zapišejo, kako bodo definirale pomembnost, in se potem tega dosledno držijo pri izvajanju računovodskih politik in razkrivanju. S tem dosežemo tudi stanovitnost pri uporabi določanja pomembnosti, kar pripomore k primerljivosti računovodskih poročil skozi čas. V prispevku bom najprej predstavila teoretična izhodišča za pomembnosti na različnih ravneh in metode, ki jih lahko uporabimo za njeno določanje, nato pa predstavljeno osvetlila s praktičnim primerom

2 Definicija pomembnosti

V Uvodu v SRS najdemo opredelitev, da so informacije pomembne takrat, ko lahko njihova opustitev in napačna navedba vpliva na uporabnikove poslovne odločitve, zasnovane na računovodskih izkazih.

Pri pripravi računovodskih poročil kot vira informacij za odločanje moramo torej najti ravnovesje med tem, kaj je pomembno za odločevalca in kaj ni. Velikokrat bo za uporabnika računovodskih informacij koristno, če bo poznal metodo določanja pomembnosti v organizaciji. Menim, da lahko v prihodnje celo pričakujemo, da bomo morali v letnih poročilih razkriti metode določanja pomembnost v organizaciji.

Opredelitev in narava pomembnosti

V SRS se pomembnost pojavlja v treh vsebinah (SRS, 2018):

1. glede uporabe posamezne računovodske usmeritve
2. glede razkrivanja pri posameznih postavkah v računovodskih izkazih
3. glede računovodske napake

2.1 Pomembnost pri uporabi računovodske usmeritve

Najlažje bo, če to raven pomembnosti predstavimo na primeru iz SRS, ki v točki 1.11. (SRS, 2018) pravi, da nabavno vrednost opredmetenega osnovnega sredstva razporedimo na njegove dele, če je to osnovno sredstvo pomembno in če imajo ti deli različne dobe koristnosti, pomembne v razmerju do celotne nabavne vrednosti osnovnega sredstva.

Ta opredelitev od nas zahteva, da najprej določimo, katero posamično osnovno sredstvo bo za nas pomembno in kakšno je pomembno razmerje posameznega dela v primerjavi do celotne nabavne vrednosti osnovnega sredstva. V nadaljevanju predstavljamo primer, kako si organizacija v pravilih računovodenja zapiše pomembnost za to opredelitev standarda.

Za osnovna sredstva, katerih nabavna vrednost presega 15 % vrednosti celotnih osnovnih sredstev ali je večja od 10.000 EUR, se razporedijo na njegove dele, če imajo ti deli različne dobe koristnosti. Za pomembnejši del sredstva se štejejo deli večjih vrednosti nad 25 % vrednosti tega posameznega sredstva ali večji od 4.000 EUR.

Podobnih zapisov, kot je ta, predstavljen iz SRS 1.11, je še veliko. Zato je nujno, da v računovodskih pravilih zapišemo, kaj je za nas pomembno.

2.2 Pomembnost pri razkrivanju pri posameznih postavkah v računovodskih izkazih

Pomemben sestavni del računovodskih poročil so Pojasnila oz. razkritja k računovodskim izkazom. Pojasnila oz. razkritja k računovodskim izkazom morajo vsebovati vse informacije o postavkah, ki so dovolj pomembne, da lahko vplivajo na ocene in odločitve poslovodstva. Ta opredelitev izhaja že iz osnove definicije pomembnosti, ki smo jo povzeli v poglavju Definicija pomembnosti. Ker se revizorji pri svojem delu srečujejo z določanjem pomembnosti, je že leta 2014 Svet Slovenskega inštituta za revizijo izdal metodološko gradivo z naslovom Pomembnost pri načrtovanju in izvajanju revizije (Revizijski svet Slovenskega inštituta za revizijo, 2014). Kasneje je bilo dano priporočilo, da tudi organizacije smiselno uporabijo vsebino metodološkega gradiva, predvsem za namene priprave letnih poročil in razkritij.

Omenjeno metodološko gradivo v osnovi loči dve vrsti pomembnosti:

1. pomembnost na ravni celotnih računovodskih izkazov
2. pomembnost na ravni posamezne računovodske postavke v izkazih.

Poleg pomembnega zneska za celoto računovodskih izkazov je treba v skladu z metodološkim gradivom opredeliti tudi pomembnost na ravni posamezne računovodske postavke. Ta je določena nižje kot pomembnost na ravni celotnih računovodskih izkazov, tako da se zmanjša na primerno nizko raven verjetnosti, da bi skupen znesek nerazkritih informacij presegel pomembnost na ravni celotnih računovodskih izkazov. Prav tako je opredeljeno, da znesek pomembnosti na ravni posameznih računovodskih postavk v izkazih v nobenem primeru ne more biti višji od 75 % zneska pomembnosti, veljavnega na ravni celotnih računovodskih izkazov (Revizijski svet Slovenskega inštituta za revizijo, 2014).

Pri pomembnosti na ravni celotnih računovodskih izkazov metodološko gradivo predstavlja naslednje kriterije določanja pomembnosti. V spodnji tabeli bomo predstavili samo tiste, ki so primerni za večino gospodarskih družb (d.o.o., d.d.), kajti metodološko navodilo govori tudi o kriterijih za banke, zavarovalnice, holdinške družbe in druge specifične organizacije (Revizijski svet Slovenskega inštituta za revizijo, 2014).

Kadar družba izbere kriterij prihodkov, je treba pri izbiri odstotka upoštevati kvalitativne dejavnike (lastništvo, uporabnike računovodskih informacij itd.), odstotek pa naj bi znašal od 0,8 % do 5 %. Pri tem se praviloma odstotek znižuje z rastjo prihodkov, kot prikazuje spodnja tabela (Revizijski svet Slovenskega inštituta za revizijo, 2014). Prav tako se lahko uporabi višji odstotek (vendar ne več kot 5 %) pri družbah z enim lastnikom, kjer lastnik jamči za vse obveznosti družbe.

Ko smo izbrali ustrezen kriterij za svojo organizacijo, smo določili pomembnost na ravni računovodskih izkazov. Če bi ta znesek znašal npr. 250.000 EUR, bi to pomenilo, da lahko skupaj vse nerazkrite informacije dosegajo znesek do višine 250.000 EUR.

Višina odstotka, ki ga bo organizacija uporabila za izračun pomembnosti na ravni posamezne postavke, je odvisna od dejavnikov tveganja, ki jim je izpostavljena. Dejavnike tveganja ocenjujemo na naslednjih področjih:

• poslovni proces (lokacija dejavnosti in vrste poslovnih odsekov, proizvodi in storitve, prodajni trgi in pomembni strateški kupci, nabavni trgi in pomembni dobavitelji, zaposleni, naložbe – premoženje, financiranje)
• računovodsko poročanje (okvir računovodskega poročanja in računovodske usmeritve, prilagoditve v računovodskih izkazih v preteklih letih, pomembnejše računovodske usmeritve, vpliv morebitnih sprememb v računovodskih in davčnih predpisih na računovodske izkaze tekočega leta)
• lastništvo (oblika organizacije, lastniška struktura, pomembni uporabniki računovodskih informacij)
• povezane osebe (poslovanje s povezanimi osebami, tip in vrste poslov s povezanimi osebami)
• zunanji dejavniki (panožni vidik, zakoni in drugi predpisi, merjenje in pregled finančnih dosežkov)
• notranji dejavniki
• analiza računovodskih izkazov

Predstavljene dejavnike tveganja ocenjujemo kot nizko, srednje ali visoko tveganje. V skladu s povprečno oceno tveganja na vseh ocenjevanih področjih določimo enotno oceno, ko je tveganje nizko, srednje ali visoko. To v praksi pomeni sledeče: če organizacija izbere kriterij prihodkov kot kriterij za pomembnost na ravni celotnih računovodskih izkazov in njeni prihodki v preteklem letu znašajo do 25 milijonov, je izbran odstotek lahko med 1,5 % in 1,7 %. Če je skupna ocena tveganja nizka, bomo izbrali 1,7 %, če je skupna ocena tveganja srednja, 1,6 % in če je skupna ocena tveganja visoka, 1,5 %.

Če je ocenjena raven tveganja nizka, je lahko izbrani odstotek višji kot v primeru, ko je ocenjeno tveganje visoko. Če pogledamo izračune, je to smiselno, saj je v primeru nizkega tveganja znesek pomembnosti, do katerega ni treba razkrivati, višji in obratno pri visoko ocenjenem tveganju.

Naslednji korak je določitev pomembnosti na ravni računovodske postavke, ki mora biti nižja od pomembnosti na ravni celotnih računovodskih izkazov. Ta predpostavka je popolnoma smiselna, saj vemo, da imajo posamezni računovodski izkazi več postavk, ki skupaj tvorijo celoto. Skupek pomembnosti na posameznih postavkah pa ne sme presegati pomembnosti na ravni celotni računovodskih izkazov. Kakšen odstotek do maksimalne meje 75 % bo organizacija izbrala, je v veliki meri odvisno od razpršenosti postavk v njenih računovodskih izkazih. Če ima podjetje veliko različnih postavk, bo verjetno želja po razkrivanju teh postavk večja in bo ta kriterij nižji kot v primeru, ko ima podjetje svoje premoženje skoncentrirano v nekaj postavkah. Prav tako pa je treba paziti, da z izbranim odstotkom nepomembnih postavk skupaj ne presežemo pomembnosti na ravni celotnih računovodskih izkazov.

Zgoraj opisane metode določanja pomembnosti bomo predstavili na praktičnem primeru. Zamislimo si podjetje XY, ki konec leta pripravlja računovodske izkaze, za katere mora pripraviti tudi razkritja za pomembne postavke.

V skladu z metodološkim gradivom je podjetje izbralo za kriterij dobiček pred obdavčitvijo, saj gre za gospodarsko družbo XY z namenom ustvarjanja dobička (profitno orientirana družba). Dobiček pred obdavčitvijo znaša 3.587.602 EUR. Družba ocenjuje svoja tveganja kot srednja, zato je uporabila 7 % za izračun pomembnosti na ravni računovodskih izkazov in tako pomembnost znaša 251.132 EUR.

Za pomembnost na ravni posamezne postavke se je podjetje XY odločilo, da uporabi 20 % (maksimalni % iz metodološkega pripomočka je 75 %) od pomembnosti na ravni računovodskih izkazov. Tako pomembnost znaša 50.226 EUR.

Na osnovni izbranih kriterijev smo postavke v bilanci stanja v stolpcu 4 in 5 razporedili na tiste, ki so pomembni, in na tiste, ki so pod pomembnostjo. Pomembne so torej vse tiste postavke, ki presegajo vrednost 50.226 EUR. Pod tem zneskom so posamezne postavke nepomembne. Nujno je, da postavke pod pomembnostjo skupaj ne presegajo pomembnosti na ravni celotnih računovodskih izkazov.

Prikaz postavk bilance stanja glede pomembnosti:

Vir: lasten

Tako imamo pripravljen seznam vseh postavk, o katerih bomo pripravili razkritja v letnem poročilu. Če pogledamo prvo postavko v bilanci stanja – Neopredmetena sredstva in dolgoročne aktivne časovne razmejitve, je ta sestavljena iz dolgoročnih premoženjskih pravic (v višini 56.232 – je pomembna postavka) in dolgoročnih aktivnih časovnih razmejitev (v višini 4.027 – je nepomembna postavka). Razkritja bomo pripravili samo za dolgoročne premoženjske pravice.

Glede na to, da SRS v vsakem poglavju razkrivanje opredeli: »Ta razkritja so predpisana za vse pomembne zadeve. Naravo in stopnjo pomembnost opredeli organizacija v svojih aktih.«, je smiselno še v okviru posamezne postavke doreči, katere postavke so pomembne in bomo zanje pripravili razkritja.

Podjetje XY je to opredelilo na sledeči način:

Zgoraj zapisno pomeni, da bomo pripravili razkritja za vse pomembne dolgoročne premoženjske pravice. Posamezna premoženjska pravica pa je pomembna, če presega 10 % vrednosti celotnih premoženjskih pravic.

2.3 Pomembnost računovodske napake

Uvod v SRS opredeljuje, da popravljamo pomembne napake iz preteklih obdobij za nazaj prek prenesenega poslovnega izida. Da bomo lahko spoštovali opredelitev SRS, si moramo tudi na tem področju določiti pomembnost.

Pomembna napaka je tista, ki se pojavi pri posamezni postavki v računovodskih izkazih, ki je bila definirana kot pomembna na osnovni metodološkega gradiva. Vse napake skupaj v poročevalskem obdobju ne smejo presegati pomembnosti na ravni podjetja.

Če se navežemo na primer podjetja XY, ki smo ga predstavili v prejšnji točki, bi to pomenilo, da če ugotovimo napako na postavki zaloge trgovskega blaga, ki je pomembna postavka, lahko višina napake, ki je ne bi popravljali za nazaj, znaša do 50.226 EUR, saj je to višina pomembnosti na ravni računovodske postavke. Če bi v istem obdobju ugotovili napake še na drugih postavkah, je ključno, da napake, ki jih ne bi popravljali za nazaj, skupaj ne presegajo 251.132 EUR, kolikor znaša pomembnost na ravni celotnih računovodskih izkazov.

3 Zaključek

V prispevku smo prikazali določanje različnih pomembnosti, ki jih opisuje SRS in jih je treba upoštevati pri njihovi uporabi. Organizacije si morajo v računovodskih pravilih zapisati, kaj je zanje pomembno in kako bodo to pomembnost uporabljale pri uporabi računovodskih usmeritev, razkrivanju in ocenjevanju pomembne napake. Določeno metodo pomembnosti potem uporabljajo iz obdobja v obdobje, vrednosti pa se bodo verjetno spreminjale glede na obseg poslovanja in spremenjena tveganja. Na ta način bodo organizacije zagotovile stanovitnost pri določanju pomembnosti in dosegle tudi primerljivost pri sestavljanju računovodskih poročil.

4 Viri

Revizijski svet Slovenskega inštituta za revizijo. (2014). POMEMBNOST PRI NAČRTOVANJU IN IZVAJANJU REVIZIJE. https://si-revizija.si/datoteke/revizorji/406/pomembnosti-nacrtovanje.pdf

Slovenski računovodski standardi (2016). (2018, december). https://www.si-revizija.si/standardi/slovenski-racunovodski-standardi-201