piše: Tanja Kaltnekar, vir: revija Denar (DIZI), št. 455/2015

Od 1. januarja 2017 spremembe pri storitvah, povezanih z nepremičninami

Dozdajšnja pravila glede določanja kraja opravljanja storitev, povezanih z nepremičninami, so precej ohlapna in dopuščajo različno interpretacijo tako v Sloveniji kot tudi v drugih državah EU. Posledično je bila na nivoju EU že leta 2013 sprejeta uredba, ki poskuša različno prakso poenotiti. Z novo uredbo bodo določena nekoliko spremenjena pravila, katere storitve se pri določanju kraja opravljanja storitev štejejo za povezane z nepremičninami. Države članice morajo nova pravila v svojo zakonodajo vključiti do 1. januarja 2017, ko skladno z določili uredbe ta pravila stopijo v veljavo. Do takrat se lahko ravnamo po zdaj znanih pravilih. V nadaljevanju si lahko podrobneje preberete, kakšna pravila imamo danes in kaj prinašajo nova pravila.

Storitve so/niso povezane z nepremičnino – ZDDV-1

Na področju DDV se še vedno pojavljajo dileme, katere storitve so obravnavajo kot storitve, povezane z nepremičninami, saj je to pomembno za pravilno opredelitev kraja opravljanja storitev in obračun DDV. Pravilo je trenutno zapisano v 27. členu Zakona o davku na dodano vrednost (ZDDV-1). V tem členu je določeno naslednje:

Kraj opravljanja storitev v zvezi z nepremičninami, vključno s:

• storitvami strokovnjakov in nepremičninskih posrednikov,
• nastanitvijo v hotelih ali podobnih nastanitvenih obratih, vključno z nastanitvijo v počitniških domovih, počitniških kampih ali na prostorih, namenjenih kampiranju,
• dodeljevanjem pravic do uporabe nepremičnin in
• storitvami za pripravo in koordinacijo gradbenih del, kot so storitve arhitektov in podjetij, ki zagotavljajo nadzor na kraju samem,
• je kraj, kjer se nepremičnina nahaja.

Na prvi pogled je določba obsežna in jasna, vendar praksa kaže, da temu ni tako, saj se zavezanci pogosto srečujejo z dilemami, ali so določene storitve, ki se posredno ali neposredno navezujejo na nepremičnine, z vidika ZDDV-1 lahko obravnavajo kot storitve, povezane z nepremičninami. V Pravilniku o izvajanju ZDDV-1 posebnih pojasnil v zvezi s tem ni najti. Najobsežnejše pojasnilo, kaj primeroma sodi pod storitve, povezane z nepremičninami, je objavil finančni urad v Davčnem biltenu št. 5 leta 2000 in v praksi se zavezanci v glavnem držijo tega pojasnila.

V njem je najprej podana definicija nepremičnine. To je stvar, ki po svoji naravi ne more spremeniti svojega mesta, položaja. To so zemljišča, zgradbe, nasipi, ograje, drugi gradbeni objekti in druge konstrukcije, ki so stalno nameščene na zemljišče ali na morsko zemljišče. Zajemajo tudi opremo, ki je samostojna postavitev oziroma samostojno poslopje, na primer ploščad za pridobivanje ali predelavo nafte. Stroji, nameščeni v napravah, niso nepremičnine, ampak so premične stvari.

Sledi navajanje primerov storitev, ki so povezane z nepremičninami:

• gradnja, rušenja, obnova, razširitev, popravilo in vzdrževanje zgradb in drugih gradbenih objektov;
• zaključna dela v gradbeništvu, kot npr. barvanje;
• storitve nepremičninskih posrednikov;
• storitve arhitektov, ki so neposredno povezane z nepremičnino;
• storitve geodetov;
• storitve pooblaščenih nadzornikov in gradbenih inženirjev, ki se nanašajo na nepremičnine;
• najem hotelskih sob;
• najem poslovnih in stanovanjskih prostorov;
• čiščenje poslopij;
• najem športnih igrišč;
• najem razstavnega prostora za razstavo na razstavišču;
• storitve priveza za ladje;
• storitve, povezane z iskanjem ali izkoriščanjem nafte, plina ali rudnin, ki se nanašajo na določen kraj ali določeno morsko ležišče (storitve, ki se ne nanašajo na določene kraje, se ne štejejo za storitve, povezane z nepremičnino);
• meritve zemljišč, kot so seizmične ali geološke meritve zemljišč ali ležišč.

Pomembno je, da so storitve neposredno povezane s točno določeno nepremičnino. Kadar storitev ni povezana z nepremičnino (npr. splošno svetovanje v zvezi z nepremičninami), se ne šteje za storitev, neposredno povezano z nepremičnino.

Kot primeri storitev, ki niso povezane z nepremičninami, so navedene:

• storitve oglaševanja pri prodaji ali najemu nepremičnin;
• zagotavljanje delovne sile za opravljanje gradbenih del na nepremičnini;
• vzdrževanje strojev, ki so nameščeni v zgradbah;
• dajanje gradbene mehanizacije v najem;
• svetovanje ali dajanje informacij v zvezi s cenami nepremičnin, ki se ne nanašajo na določene nepremičnine in določene kraje. To so storitve svetovalcev.

Težav s pravilnim določanjem kraja opravljanja storitev pri raznovrstnih storitvah, ki so neposredno ali posredno povezane z nepremičninami, niso imeli samo slovenski davčni zavezanci. Problematika je bila in je prisotna na ozemlju celotne EU, saj se je izkazalo, da je praksa med državami zelo različna, zato so pristojni organi EU sprejeli tako imenovano Izvedbeno uredbo Sveta (EU) št. 1042/2013 z dne 7. oktobra 2013 o spremembi Izvedbene uredbe glede opravljanja kraja storitev. V omenjeno uredbo so na novo zapisali pravila o določanju kraja opravljanja storitev za telekomunikacijske storitve, storitve radijskega in televizijskega oddajanja in elektronsko opravljene storitve, storitve oddajanja vozil v najem in storitve, povezane z nepremičninami. Vse omenjene spremembe razen zadnje so bile v zadnjih dveh letih že vključene v naš ZDDV-1, ker so stopile v veljavo z dnem objave uredbe oziroma s 1. januarjem 2015. Za vsa nova pravila, ki se navezujejo na določanje kraja opravljene storitve, povezane z nepremičnino, je v omenjeni uredbi določeno, da stopijo v veljavo s 1. januarjem 2017. Razlog je v dejstvu, da morajo imeti države primeren čas za prilagoditev in sprejem novih pravil, ki jih prinaša uredba v tem delu, saj je dozdajšnja praksa med državami zelo različna. Potrebno je namreč uvesti enoten koncept pojma nepremičnine zaradi zagotovitve enotne davčne obravnave storitev, povezanih z nepremičninami, v vseh državah članicah.

Nova pravila prinašajo jasnejšo opredelitev pojma nepremičnine in tudi primere storitev, povezanih z nepremičninami. Gre za širitev teh pravil, kar boste lahko prebrali v nadaljevanju. Pri tem se zastavlja vprašanje, ali je nova pravila, ki bodo zavezujoča od 1. januarja 2017 dalje, mogoče upoštevati že danes, ali je pravilneje transakcije obravnavati na podlagi dozdajšnje prakse oziroma dozdajšnjih pojasnil. Menim, da delovanje, ki je skladno z novimi pravili, ne bi smelo predstavljati nobenega davčnega tveganja. Ne glede na to, ni mogoče izključiti kakšnih pomislekov predstavnikov finančnega organa, ki niso vedno seznanjeni s prihajajočimi novostmi. Dodajam pa, da vsi, ki danes transakcije obravnavate skladno z dozdajšnjimi pravili, teh pravil niste dolžni spreminjati, dokler nova določila ne bodo ustrezno zapisana v našem zakonu oziroma pred 1. januarjem 2017. Dogaja se namreč, da določeni tuji zavezanci že danes vztrajajo pri izvajanju pravil o določanju kraja obdavčitve za nepremičnine skladno z določili uredbe, čeprav ta v tem delu še ni stopila v uporabo. To je nekoliko nerodno predvsem pri tistih storitvah, ki jih skladno z dozdajšnjimi pravili obravnavamo kot storitve po 25. členu ZDDV-1, kjer je opredeljeno splošno pravilo za določanje kraja opravljenih storitev ali kot storitve po 30. d členu ZDDV-1, ko gre za storitve odvetnikov, notarjev, ki izvajajo storitve prodaje, vpisa nepremičnin ipd. po naročilu fizičnih oseb, ki niso iz EU.

Za vse tiste, ki se želite pravočasno pripraviti na nekoliko dopolnjena pravila, v nadaljevanju povzemam besedilo členov, ki opredeljujejo to področje. Uredba v svojih določilih v zvezi z določanjem kraja za storitve, povezane z nepremičninami, najprej poda definicijo nepremičnine.

Za namene uporabe Direktive 2006/112/ES se za nepremičnino šteje:

• vsak posamezni del zemljišča na površju ali pod njim, na katerem se lahko vzpostavi lastninska pravica in posest;
• vsaka zgradba ali konstrukcija, pritrjena na tla ali v tleh nad morsko gladino ali pod njo, ki je ni mogoče zlahka razstaviti ali odstraniti;
• vsak predmet, ki je vgrajen in je sestavni del zgradbe ali konstrukcije in brez katerega zgradba ali konstrukcija ni popolna, na primer vrata, okna, strehe, stopnišča in dvigala,
• vsak predmet, oprema ali stroj, ki je stalno vgrajen v zgradbi ali konstrukciji in ga ni mogoče odstraniti brez uničenja ali spremembe zgradbe ali konstrukcije.

Storitve, povezane z nepremičnino – nova uredba

Nadalje je določeno, da storitve, povezane z nepremičninami, iz 47. člena Direktive 2006/112/ES vključujejo samo tiste storitve, ki so dovolj neposredno povezane z zadevno nepremičnino. Storitve se štejejo za dovolj neposredno povezane z nepremičnino:

• če izhajajo iz nepremičnine in je ta nepremičnina sestavni del storitve ter osrednjega in bistvenega pomena za opravljeno storitev;
• če se opravljajo za nepremičnino ali so namenjene zanjo in je njihov cilj pravna ali fizična sprememba zadevne nepremičnine.

Med tovrstne storitve je zajeto zlasti:

• priprava načrtov za zgradbo ali dele zgradbe, ki so zasnovani za določeno zemljiško parcelo, ne glede na to, ali je stavba zgrajena ali ne;
• zagotavljanje nadzornih ali varnostnih storitev na kraju samem;
• gradnja zgradbe na zemljišču ter gradbena in rušilna dela, ki se opravljajo na zgradbi ali delih zgradbe;
• gradnja stalnih konstrukcij na zemljišču in gradbena in rušilna dela, ki se opravljajo na stalnih konstrukcijah, kot so sistemi cevovodov za plin, vodo, kanalizacijo in podobno;
• delo na zemljišču, vključno s kmetijskimi storitvami, na primer obdelovanje zemlje, sejanje, zalivanje in gnojenje;
• zemljemerstvo in ocena tveganja in celovitosti nepremičnine;
• vrednotenje nepremičnine, tudi če so te storitve potrebne za zavarovanje, da se določi vrednost nepremičnine za zavarovanje posojila, ali da se ocenita tveganje in škoda v primeru sporov;
• dajanje nepremičnine v zakup ali najem, razen dejavnosti iz točke (c) odstavka 3, vključno s skladiščenjem blaga, pri katerem je prejemniku določen del nepremičnine dodeljen v izključno uporabo;
• zagotavljanje nastanitve v hotelskem sektorju ali sektorjih s podobno funkcijo, kot so počitniški tabori ali prostori, urejeni za uporabo kot prostori za taborjenje, vključno s pravico ostati v določenem kraju, ki izhaja iz preoblikovanja pravic do uporabe na podlagi časovnega zakupa in podobno;
• podelitev ali prenos pravic uporabe celotne nepremičnine ali njenih delov, razen tistih iz točk (h) in (i), vključno z dovoljenjem za uporabo dela nepremičnine, na primer podelitev pravic do lova in ribolova ali dostopa do salonov na letališčih ali uporabo infrastrukture, za katero se zaračunava cestnina, kot je most ali predor;
• vzdrževanje, obnavljanje in popravilo zgradbe ali njenih delov, vključno s čiščenjem, polaganjem ploščic, stenskih tapet in parketa;
• vzdrževanje, obnavljanje in popravilo stalnih konstrukcij, na primer sistemov cevovodov za plin, vodo, kanalizacijo in podobno;
• namestitev ali montaža strojev ali opreme, ki se po namestitvi in montaži šteje za nepremičnino;
• vzdrževanje in popravila, pregledi in nadzor strojev ali opreme, če se ti stroji ali oprema štejejo za nepremičnino;
• upravljanje nepremičnin, razen upravljanja portfelja naložb v nepremičnine iz točke (g) odstavka 3, ki vključuje upravljanje poslovnih, industrijskih ali stanovanjskih nepremičnin, ki ga opravlja lastnik ali druga oseba v njegovem imenu;
• posredovanje pri prodaji, zakupu ali najemu nepremičnin in pri ustanovitvi ali prenosu nekaterih pravic na nepremičninah ali stvarnih pravic na nepremičninah (ne glede na to, ali se obravnavajo kot premoženje v stvareh ali ne), razen posredovanja iz točke (d) odstavka 3;
• pravne storitve v zvezi s prenosom lastninske pravice na nepremičninah in ustanovitvijo ali prenosom nekaterih pravic na nepremičninah ali stvarnih pravic na nepremičninah (ne glede na to, ali se obravnavajo kot premoženje v stvareh ali ne), na primer notarska dejavnost, ali pravne storitve v zvezi s pripravo pogodbe za prodajo ali nakup nepremičnin, tudi če se osnovna transakcija, ki bi povzročila pravno spremembo nepremičnine, ne izvrši

Storitve niso povezane z nepremičnino – nova uredba

Predhodno omenjeni odstavek 3 primeroma opredeljuje storitve, ki se ne štejejo za storitve, povezane z nepremičninami pri opredelitvi kraja opravljanja storitev za namene DDV. Le-ta vsebuje naslednje primere:

• priprava načrtov za zgradbo ali dele zgradbe, če niso zasnovani za določeno zemljiško parcelo;
• skladiščenje blaga v nepremičnini, če prejemniku ni dodeljen določen del nepremičnine v izključno uporabo;
• oglaševanje, tudi če vključuje uporabo nepremičnine;
• posredovanje pri zagotavljanju nastanitve v hotelu ali sektorjih s podobno funkcijo, kot so počitniški tabori ali prostori, urejeni za uporabo kot prostori za taborjenje, če posrednik deluje v imenu in za račun druge osebe;
• zagotavljanje mest za stojnice na sejmišču ali razstavnem prostoru, skupaj z drugimi povezanimi storitvami, ki razstavljavcu omogočajo razstavo predmetov, na primer oblikovanje stojnice, prevoz in skladiščenje predmetov, zagotavljanje strojev, polaganje kablov, zavarovanje in oglaševanje;
• nameščanje ali montaža, vzdrževanje in popravilo, pregled ali nadzor strojev ali opreme, ki ni ali ne bo postala del nepremičnine;
• upravljanje portfeljskih naložb v nepremičnine;
• pravne storitve, razen tistih iz točke (q) predhodnega odstavka, ki so povezane s pogodbami, vključno z nasveti o pogodbenih pogojih za prenos nepremičnine ali izvrševanju takšne pogodbe ali dokazovanju obstoja takšne pogodbe, če takšne storitve niso specifične za prenos lastninske pravice na nepremičnini.

Nadalje je z uredbo določeno še, da

• če se prejemniku da na voljo oprema zaradi opravljanja dela na nepremičnini, se ta transakcija šteje za storitev, povezano z nepremičnino, samo če izvajalec prevzame odgovornost za izvedbo dela in
• če izvajalec prejemniku zagotovi opremo, kakor tudi dovolj usposobljenega osebja za opravljanje dela, se domneva, da je prevzel odgovornost za izvedbo navedenega dela. Domneva, da je za izvedbo dela odgovoren izvajalec, se lahko izpodbija na podlagi kakršnih koli dejanskih ali pravnih razlogov.

ZAKLJUČEK

Primerjava pokaže, da je nova opredelitev storitev, povezanih z nepremičninami, širša. Določene storitve, ki so se do zdaj obravnavale kot storitve, povezane z nepremičninami, se od leta 2017 dalje ne bodo več, nekatere druge pa bodo na novo uvrščene v to pravilo. Vsekakor velja, da ni potrebno prehitevati zadev, saj bo v zvezi s tem v naslednjem letu zagotovo pravočasno objavljeno ustrezno pojasnilo finančnega organa, upravičeno pa pričakujemo tudi dopolnitev pravilnika, če ne celo spremembo samega zakona.

Vir: revija Denar - Tanja Kaltnekar