Slabo polovico ali okoli 4 milijarde državnega proračuna porabi država za nakup različnih proizvodov, storitev in investicij, ki jih kupuje po pravilih javnega naročanja. To pomeni, da na osnovi pred letom dni sprejetega novega zakona o javnem naročanju (ZJN-3) vsak naročnik pripravi ves postopek od analize trga do ugotovitve svojih potreb in izbere ustrezen postopek (teh je več, razlikujejo se tudi po vrednosti javnega naročila, od evidenčnih do malih, odprtih, s pogajanji itd). Potem lahko podjetja kandidirajo in ponujajo svoje proizvode ter storitve in poskušajo pridobiti posle z državo. Lepo in pošteno, kot se za vsako razvito državo spodobi. Če se podjetja, ki kandidirajo, z razpisnimi pogoji ali izbranim ponudnikom ne strinjajo, imajo na voljo še državno revizijsko komisijo, kjer oddajo zahtevek za revizijo.

Nedvomno gre za velike količine izdelkov, storitev in investicij z marsikdaj zelo zahtevnimi specifikacijami, pogoji in postopki, v katerih sodeluje izjemno veliko ljudi, ki se morajo tudi ves čas usposabljati, da lahko pripravijo dober javni razpis. Tudi na strani ponudnikov sodeluje zelo veliko ljudi, ki morajo biti usposobljeni pripraviti ustrezne ponudbe.

Pa je vedno tako tudi v praksi? Ali res vse deluje tako, kot bi moralo? Najprej so tu razpisni pogoji. Gre za ugotovljene potrebe naročnika, kaj potrebuje. Potem so merila, kar pomeni, kaj bo prevladovalo pri izbiri ponudnika. Pri nas je v zadnjem času to na žalost zgolj najnižja cena. To je daleč od tega, kar je EU predvidela s svojo direktivo, saj je predlagala ekonomsko najnižjo ceno, ki pa nikakor ni tudi najnižja cena. To pomeni, da je treba pripraviti še vsebinske zahteve in merila, kako naj naročnik vrednoti vse skupaj, pri čemer naj bi zasledoval predvsem kakovost.

Najnižja cena ni nujno ekonomsko najugodnejša

Vse to se dogaja z enim samim ciljem: da naročnik zares izbere najugodnejšega ponudnika – namenoma nisem napisala najboljšega ponudnika, saj bi tu moralo biti merilo ekonomsko najnižje cene. Nemalokrat se izgubljajo v zapletenih postopkih samega procesa, pravijo, da je tako, odkar so poglavitno vlogo pri tem prevzeli pravniki. Dejstvo je, da če želimo izbrati ekonomsko najugodnejšo ponudbo, to pomeni, da je treba pripraviti kriterije (tehnične, kvantitativne, vsebinske), ki so tisti, ki bodo prevladali nad ceno. Tu so potrebni inženirji vseh strok, da to pripravijo, in zagotovo bi z lahkoto določili popolnoma jasna merila.

Zniževanje cen

Kaj se s takim sistemom, kot je zdaj, dogaja? Podjetja si znižujejo cene, vedno bolj, tudi pod mejo kritja stroškov, zgolj zato, da bi dobila posel. Javni uslužbenci se ob tem marsikdaj naslajajo, imajo moč in oblast, oni odločajo o tem. Hkrati bodo s takim pristopom podjetja uničili. Žalostno je, da o tem odloča nekdo, ki zares ne ve in ne more soditi o obsegu ter kakovosti ponudbe.

Tako se vrtimo v krogu, ki pa gre samo še navzdol. Cene postajajo zgolj in samo še tekmovanje, kakovost je nepomembna. Podjetja se bodo prisiljena preusmeriti k drugim poslom. A vendarle je dejstvo, da mora javni sektor kupiti proizvode in storitve, da lahko deluje. Od koga jih bo?

Izvajanje – kje so certifikati in standardizacija?

Da je problematika zapletena, bi lahko sklepali tudi po tem, da imamo toliko različnih kongresov o javnem naročanju in usposabljanj kot še nikoli. A vendarle je malce trivialno, da se udeleženci ves čas učijo, kaj je popolna ponudba, kakšne so smernice ipd. Koliko nas vse to stane? In predvsem, kakšni so učinki? Z javnim naročanjem se ukvarja več tisoč zaposlenih v javnem sektorju, tri tisoč subjektov je zavezanih k javnemu naročanju. Na strani ponudnikov je ta številka še večja. A na drugi strani še vedno ni niti uradne šole za vse to, certificiranega usposabljanja za izvajanje javnega naročanja, referenčnih list, standardizacije, denimo kako velika je lahko pisarna, kakšni materiali so sprejemljivi ipd.

Določanje razpisnih pogojev

Kdo v resnici določi razpisne pogoje? Kdo ugotovi, kakšne so potrebe zaposlenih pri naročniku? Kdo opravi obvezno analizo trga? Če pojasnim na našem primeru, bo hitro vse jasno. Po desetih letih delovanja in zelo hitrega razvoja ter dodajanja vsebin je naš portal sodoben, napreden in po vsebinah obširnejši od prej edinega ponudnika. Vse potencialne naročnike sproti obveščamo o novostih, tako da imajo vse podatke za analizo trga.

Povabila ministrstev in drugih naročnikov k oddaji ponudb so kljub temu tako zelo različna, kot da sploh ne gre za isto stvar. Nekateri dodajajo v razpisne pogoje čiste podrobnosti, drugi v merila zapletene formule s ciljem nižanja cene, v podobnih institucijah nekateri potrebujejo vse, drugi skoraj ničesar. A gre le za enostaven sistem podatkov. Vedno, ko to berem, se vprašam, kdo to dela, zakaj koga ne vpraša … Imamo denimo naročnika, ki v svojih razpisnih pogojih že leta navaja, da mora biti med vsebinami tudi revija Euro Pravna praksa, katere zgolj šest številk je izšlo davnega leta 2004. Seveda jo ima le drugi ponudnik in zaradi tega mi ne izpolnjujemo pogojev, kljub temu da ponujamo milijon popolnoma novih ažurnih informacij.

Posebna področja

Potem imamo posebna področja, kjer so pravila javnega naročanja nekaj posebnega. Gre za zdravstvo. V zdaj že znameniti Tarči odlične Lidije Hren s sodelavkami smo lahko videli, koliko ljudi po bolnišnicah mora biti usposobljenih za to, a v resnici to sploh ne bi bilo potrebno, če bi bil ves sistem urejen drugače, brez posrednikov. V spominu mi je ostala zgolj ena številka: 500 milijonov evrov na leto gre za plačila posrednikom, ki različne izdelke dobavljajo bolnišnicam. Tudi če gre polovico te vrednosti za proizvode, ocenjujem, potem še vedno ostane polovica posrednikom.  V oddaji smo videli, da na Finskem delajo brez posrednikov. Mi se razburjamo, ker je šlo 26 milijonov evrov za dvig plač zdravnikom, ki imajo pri vsem tem zares prenizke osnovne plače. Seveda ne le oni. Vsi skupaj so zgolj kamenček v mozaiku neurejenega sistema. A to je že druga tema.

Odsotnost strategije in plana kot osnove ter nadzor

Strategija, ki nam pove, kaj sploh hočemo kot država in kako bomo določili prioritete ter s tem sredstva dejavnostim, je osnova za večletno delovanje. Na osnovi tega lahko nastane plan aktivnosti in tudi plan investicij. To pa je tudi osnova za to, kaj in koliko se bo naročalo po sistemu javnega naročanja. Ker gre za skoraj polovico proračunskega kolača, je to še kako odgovorna in pomembna naloga. Seveda ima tu politika ključno vlogo in vedno bo tako. Razvoj demokracije prinaša tudi druge oblike nadzora, zato menim, da bi s sistemom predstavnikov uspešnih podjetij in državljanov lahko vzpostavili moderen in učinkovit nadzor. Saj gre za naš, davkoplačevalski denar, kajne?

piše: mag. Tamara Prezelj, vir: revija Denar, številka 470/2017

Kraj obdavčitve in pogoji za oprostitev dobav. Transakcija dobave blaga znotraj EU izhaja iz ureditve obdavčevanja izvoza in uvoza blaga in je bila uvedena v letu 1993, ko se je znotraj EU vzpostavil skupni trg. Ker so bile med državami odstranjene meje in s tem kontrola na njih, so se transakcije znotraj EU preoblikovale na način, da je izvoz iz ene v drugo državo članico nadomestila dobava blaga znotraj EU, uvoz v državo članico pa pridobitev. Čeprav je bil ta sistem zamišljen kot začasni, je v veljavi še danes, saj se države članice še niso uspele uskladiti glede drugega načina obdavčitve, čeprav sedanji sistem povzroča precejšnje luknje v proračunih zaradi raznovrstnih goljufij, ki izkoriščajo trenutni mehanizem delovanja.

Uvod

»Dobava blaga« v smislu prenosa pravice do razpolaganja z opredmetenimi stvarmi na prejemnika, kot da bi bil ta lastnik, se lahko opravi znotraj države, lahko pa pride pri dobavi do premika blaga čez mejo države.

Če se blago premakne iz prve v drugo državo članico EU, govorimo o dobavi blaga znotraj EU, pod pogojem, da jo opravi davčni zavezanec. Pri premikih blaga čez mejo EU (iz države članice EU v tretjo državo ali obratno) gre za izvoz oz. uvoz blaga.

V nadaljevanju se bomo ukvarjali z delovanjem tega sistema, kot ga določajo Direktiva in domači zakon (ZDDV-1) in opozorili na njegove posledice, ki v praksi marsikomu (še vedno) povzročajo težave.

Kraj dobave

ZDDV-1 v 19. členu najprej določi, da se v primeru, ko se blago ne odpošilja ali prevaža, za kraj dobave blaga šteje kraj, kjer se blago nahaja, ko se opravi dobava blaga.

Nadalje pa v 1. odst. 20. člena določa, da kadar blago odpošlje ali odpelje dobavitelj, kupec ali tretja oseba za račun enega od njiju, se za kraj dobave blaga šteje kraj, kjer se blago nahaja, ko se začne odpošiljanje ali prevoz blaga prejemniku.

Če pride do prevoza blaga v okviru opravljene dobave od kraja 1 do kraja 2, ki sta znotraj iste države, gre sicer za dobavo s prevozom, vendar se transakcija obdavči enako, ne glede na to, ali jo obravnavamo kot dobavo brez prevoza ali z njim.

Iz določbe o kraju obdavčitve dobave s prevozom lahko izpeljemo naslednje:

• kraj dobave je v državi, kjer se blago nahaja, ko se začne odpošiljanje ali prevoz blaga prejemniku. To pomeni, da se pri dobavi spremlja in upošteva izključno pot blaga, sedež, poslovna enota, identifikacijska številka dobavitelja pri tem niso pomembni,
• ni pomembno niti, kdo odpošlje ali odpelje blago iz države dobave: to je lahko dobavitelj ali tretja oseba v njegovem imenu (prevoznik, špediter, kurir, pošta), lahko pa blago prevzame kupec sam ali v njegovem imenu oseba, ki jo za prevzem in premik blaga pooblasti.

Kraj dobave nam pove, katera država je transakcijo upravičena obdavčiti (ali oprostiti) in določiti višino obdavčitve, osebo, ki je dolžna obračunati DDV, način poročanja transakcije, vsebino računa, roke za poročanje in plačilo davčne obveznosti itd.

Pravila, ki jih najdemo v ZDDV-1, tako veljajo le, kadar se blago pri dobavi odpošilja iz Slovenije.

Če slovenski davčni zavezanec dobavi blago, ki se nahaja na ozemlju države članice, ki ni Slovenija, in v kateri ga je nabavil ali kamor ga je prepeljal iz druge države članice, je kraj dobave v državi začetka prevoza.

Taka dobava nima kraja obdavčitve v Sloveniji in se posledično ne poroča v obračunu DDV-O, pravila obravnave te transakcije določa država, od koder se blago odpošlje kupcu. Zavezanec se bo v državi dobave najverjetneje dolžan identificirati za DDV.

Drugo pravilo v zvezi s krajem obdavčitve (2. odst. 20. člena ZDDV-1) pravi, da kadar se odpošiljanje ali prevoz blaga začne na tretjem ozemlju ali v tretji državi, se šteje, da je kraj dobave, ki jo opravi uvoznik, in kraj vsakršne nadaljnje dobave v državi članici uvoza blaga.

Kadar se blago iz tretje države vnese v EU, se transakcija obravnava kot obdavčen uvoz, in sicer v državi, kjer je blago v EU vstopilo in bilo sproščeno v prost promet, ali pa v državi, kjer se je zaključil začasni carinski postopek, ki se je začel v državi vnosa blaga v EU.

Kraj nadaljnje dobave blaga je v skladu s tem pravilom v tisti državi, v katero ga je dobavitelj uvozil (sprostil v prost promet).

Iz tega sledi:

• če je blago uvoženo iz tretje države v državo članico A in dobavljeno v državo članico B, se dobava s prevozom šteje za opravljeno v državi A;
• če pa je blago uvoženo v državo članico B, ki je hkrati ciljna/namembna država (kupca), je kraj dobave prav tako v državi B, le da je nadaljnja dobava (brez prevoza) obdavčena znotraj države (uvoza) in ne šteje za dobavo znotraj EU.

Oprostitev dobave

Kadar se blago odpošilja kupcu iz Slovenije v drugo državo članico EU, zakon v 1. točki 46. člena določa, da je transakcija v Sloveniji oproščena plačila DDV pod naslednjimi pogoji:

• blago odpošlje ali odpelje prodajalec ali oseba, ki pridobi blago, ali druga oseba za njun račun,
• blago se odpošlje ali odpelje v drugo državo članico EU,
• kupec blaga je davčni zavezanec ali pravna oseba, ki ni davčni zavezanec, ki delujeta kot taka v tej drugi državi članici.

V skladu z ustaljeno sodno prakso Sodišča EU se oprostitev dobave blaga znotraj Skupnosti uporabi le, če je bila pravica, razpolagati s tem blagom kot lastnik, prenesena na pridobitelja in je prodajalec dokazal, da je bilo to blago odposlano ali odpeljano v drugo državo članico in da je po tej odpravi ali prevozu fizično zapustilo ozemlje države članice dobave (C-21/16, Euro Tyre BV – Sucursal em Portugal, točka 25).

Sodišče EU je v zvezi s tem pojasnilo, da pogoj, da je bilo blago odpeljano ali odposlano iz države članice, pomeni, da mora blago dejansko zapustiti ozemlje izvorne države, in da ne zadostuje, da pridobitelj blago prevzame in izjavi, da ga bo odpeljal iz države. Prečkanje meje je namreč bistveni element dobave znotraj Skupnosti. Zgolj namera davčnega zavezanca, da bo blago odpeljal iz države, ne zadostuje. Vendar pa, če blago prevzame kupec ali tretja oseba za njegov račun, in se naknadno izkaže, da so bila dokazila, ki jih je dobavitelju predložil pridobitelj, lažna, in da blago ni nikoli zapustilo države dobavitelja, čeprav je kupec pridobitve celo navedel v davčnem obračunu v svoji matični državi (in si odbil samoobračunani DDV), je v nasprotju z načeli sorazmernosti in pravne varnosti ter nevtralnosti, če davčni organ dobavitelju naknadno naloži, da mora obračunati in plačati DDV od teh dobav.

Da bi mogel uveljaviti oprostitev, mora davčni zavezanec dobavitelj torej dokazati, da je bilo blago odposlano ali odpeljano v drugo državo članico. To dokazuje z računom in prevozno listino (CMR) ali drugim ustreznim dokumentom, iz katerega mora biti jasno razvidno, da se nanaša na prevoz blaga iz računa.

V zvezi s tem pogojem velja opozoriti, da je za uporabo oprostitve zelo pomembno, da je prevozna listina pravilno izpolnjena in da vsebuje zahtevane podatke. Predvsem je pomembno, da je na njej s podpisom in žigom ter datumom potrjen prevzem blaga s strani kupca, in da so na njej podatki, iz katerih je nedvoumno razvidno, da se nanaša na konkretno blago oz. dobavo po določenem računu.

Kadar blago odpošlje ali odpelje iz Slovenije v drugo državo članico kupec ali druga oseba za njegov račun, lahko dobavitelj blaga poleg računa in namesto drugega dokumenta (na primer prevozne listine) kot dokazilo, da je bilo blago odposlano ali odpeljano v drugo državo članico, uporabi tudi pisno izjavo o prevozu blaga v drugo državo članico, ki jo podpiše prevzemnik blaga.

Vsebina izjave o prevozu je določena podrobneje v 79. členu pravilnika.

ZDDV-1 kot naslednji pogoj določa, da mora kupec delovati kot zavezanec v državi, kamor je blago prepeljano. Določbo se razume oziroma razlaga tako, da mora kupec imeti DDV-številko države, kamor je blago prepeljano. Oprostitev se torej lahko uporabi le takrat, kadar kupec lahko dokaže, da je zavezanec za DDV v državi članici, v katero je bilo prepeljano blago, kar je najlaže, če predloži veljavno DDV-številko, ki jo dobavitelj preveri v VIES-sistemu.

DDV-številka potrjuje, da je določena oseba zavezanec za namene DDV, kar je ugotovil in potrdil davčni organ države njenega sedeža, ki ji je DDV-številko podelil. Namen identifikacije davčnih zavezancev za DDV na podlagi posamičnih številk je olajšati določitev države članice, v kateri pride do končne potrošnje dobavljenega blaga (C-21/16, Euro Tyre BV, točka 27). Vendar pa načelo davčne nevtralnosti zahteva, da se oprostitev plačila DDV pri dobavi prizna, če so izpolnjeni vsebinski pogoji, tudi če nekaterih formalnih zahtev davčni zavezanci niso izpolnili, če niso podani konkretni indici o davčni utaji, in je dokazano, da so vsebinski pogoji za oprostitev izpolnjeni.

Vendar bi na tem mestu rada opozorila, da je 46. člen s tem, ko zahteva, da kupec deluje kot zavezanec v državi pridobitve, v nasprotju z Direktivo o DDV.

Poglejmo na primeru, kam vodi določba zakona:

Slovenski davčni zavezanec dobavi blago nemškemu davčnemu zavezancu; blago po naročilu kupca odpelje v njegovo skladišče v Avstrijo:

• dobava je v skladu z ZDDV-1 oproščena plačila DDV le, če kupec dobavitelju predloži avstrijsko DDV-številko oz. dokaže, da je davčni zavezanec v Avstriji, in je v postopku pridobivanja DDV-številke (glej C-21/16, Euro Tyre BV),
• če kupec predloži nemško DDV-številko, pogoji za oprostitev dobave po 46. členu ZDDV-1 niso izpolnjeni! Dobavitelj bo dolžan obračunati slovenski DDV.

Vendar Direktiva o DDV v 1. odst. 138. člena določa drugače: v skladu z njo se oprostitev prizna, če (poleg izpolnjevanja drugih pogojev) kupec kot davčni zavezanec deluje kot tak v državi članici EU, ki ni država članica EU, v kateri se prevoz ali odpošiljanje blaga začne.

V skladu z Direktivo o DDV je torej pomembno le, da kupec ne deluje kot zavezanec v državi dobave, ni pa pomembno, v kateri drugi državi članici je identificiran.

Pogoj za oprostitev torej je, da kupec dobavitelju predloži katero koli DDV-številko, ki ni slovenska DDV-številka in ne, da je dolžan dokazati, da ima status zavezanca v državi, kamor se prepelje blago.

Kraj obdavčitve pridobitve blaga znotraj EU

Da je zahteva slovenskega zakona napačna in neutemeljena, lahko ponazorimo tudi v povezavi s pravili o kraju obdavčitve pridobitev blaga.

»Pridobitev blaga znotraj Unije« je definirana kot pridobitev pravice razpolaganja na premičninah, kot da bi bil pridobitelj lastnik, ki jih pridobitelju odpošlje ali odpelje v Slovenijo iz druge države članice prodajalec ali sam pridobitelj ali druga oseba za račun enega od njiju (11. člen ZDDV-1).

Pridobitev je torej tista transakcija, za katero smo na začetku rekli, da je nadomestila uvoz blaga med državami članicami. Pridobitev je obdavčena, ker se šteje, da bo do potrošnje blaga prišlo v državi, kamor je bilo blago odposlano. Dobava, ki je zgolj druga stran iste transakcije, je oproščena, da ne bi bila ista transakcija obdavčena dvakrat¹.

Pridobitev se obdavči v državi, kjer se nahaja blago, ko se konča odpošiljanje ali prevoz osebi, ki ga je pridobila.

Vendar pa, ker pridobitelj v tej državi morda ni identificiran in davka ne bo obračunal, drugi odst. 23. člena ZDDV-1 določa (»varnostno pravilo«), po katerem se šteje, da je kraj pridobitve blaga znotraj Unije na ozemlju države članice, ki je izdala identifikacijsko številko za DDV, pod katero oseba, ki pridobiva blago, opravi to pridobitev, razen če dokaže, da je bila pridobitev blaga predmet DDV v drugi državi članici (torej tam, kamor je blago prispelo).

Če pridobitelj obračuna DDV v državi članici identifikacije:

• nima pravice do odbitka tako obračunanega DDV,
• davčno osnovo in obračunani DDV pa lahko ustrezno zmanjša šele, ko dokaže, da je DDV obračunal v državi, kamor mu je bilo blago prepeljano.

Prepoved odbitka vstopnega DDV, obračunanega v Sloveniji od pridobitve blaga, ki je bilo prepeljano slovenskemu davčnemu zavezancu v drugo državo članico, v kateri ta ni identificiran, v zakonu o DDV ni določena, vendar je tako razlago podalo Sodišče EU v zadevah C-536/08 in C-539/08, X in Fiscale eenheid Facet BV/Facet Trading BV. Sodišče je pojasnilo, da bi dejstvo priznanja pravice do odbitka v takem primeru utegnilo oslabiti polni učinek določbe o obdavčitvi pridobitve, ker za davčnega zavezanca, ki je bil v državi članici identifikacije upravičen do odbitka, ne bi več obstajala spodbuda, da dokaže, da je bila zadevna pridobitev blaga znotraj Skupnosti obdavčena v državi članici prihoda pošiljke ali prevoza blaga.

Omejitev pravice do odbitka najdemo posredno zapisano tudi v DDV Direktivi, ki v točki (c) 168. člena določa, da pravica do odbitka obsega (samo) tisti DDV, ki ga je zavezanec dolžan obračunati od pridobitev znotraj Skupnosti »v skladu s členom 2(1)(b)(i)«. Ta določba izključuje pridobitve, ki jih zajema ureditev iz člena 33; ta pa govori o obdavčitvi pridobitve v državi identifikacije (ustreza 2. odst. 23. člena ZDDV-1).

• Če ravna v skladu z ZDDV-1, bo slovenski davčni zavezanec, ki bo pridobil blago v drugi državi članici, kjer (še) ni identificiran, obračunal slovenski DDV, in le-tega tudi uveljavljal kot odbitnega. Na tak način cilj, kot ga je opredelilo Sodišče EU, ne bo dosežen.
• Nadaljnjo dobavo tega blaga, ki se šteje za opravljeno na ozemlju ali iz ozemlja države pridobitve, pa bo zavezanec (običajno) poročal kot oproščeno kar v Sloveniji, kar pa ni skladno z zakonom.

Dobava v opisanem primeru, ki sledi pridobitvi blaga v drugi državi članici, se seveda (kot je bilo pojasnjeno zgoraj) ne opravi v Sloveniji, zato se v Sloveniji tudi ne poroča v DDV-O, posledično je nepomembno, da oz. ali je dobava v Sloveniji oproščena.

Poročanje dobav in pridobitev

Dobava, ki jo opravi slovenski davčni zavezanec iz Slovenije, se vključi v DDV-O v rubriko 12, nadaljnje podatke (državo in DDV-številko kupca ter vrednost transakcij) pa se poroča v rekapitulacijskem poročilu. DDV od dobave se v Sloveniji ne obračuna, če so za oprostitev izpolnjeni predpisani pogoji.

Kadar niso, se od dobave obračuna slovenski DDV, transakcija pa se poroča v poljih 11 in 21/22 DDV-obračuna, ker gre za dobavo, opravljeno na ozemlju Slovenije. Če zavezanec naknadno pridobi dokazila o tem, da je blago zapustilo ozemlje Slovenije, ali da je kupec davčni zavezanec, je potrebno narediti popravek (zmanjšati vrednost transakcije in DDV, ki sta se poročala v rubrikah 11 in 21/22) in transakcijo vključiti v rubriko 12². V RP-O je po našem mnenju potrebno narediti popravek vrednosti za obdobje, v katerem je bila dobava opravljena.

Samoobdavčitev od pridobitve blaga je kupec dolžan narediti v obdobju, v katerem je bil izdan račun za dobavo, pod pogojem, da je bil izdan najkasneje do 15. dne meseca, ki sledi mesecu, v katerem je bila opravljena dobava (a ne pred njo). Če račun ni bil izdan pravočasno, obveznost obdavčitve nastane 15. dan meseca, ki sledi mesecu dobave.

Za odbitek tako obračunanega DDV je potrebno imeti račun dobavitelja. Pravico do odbitka lahko kupec uveljavlja že v obdobju, ko je obračunal DDV od pridobitve, če je račun prejel pred dnevom, na katerega se je iztekel rok za oddajo DDV-obračuna za obdobje, v katerem je nastala obveznost obračuna DDV od pridobitve.

ZAKLJUČEK

Pogoji za oprostitev dobave, kot jih določa ZDDV-1, in obveznost poročanja dobave v DDV-O veljajo le, kadar se blago dobavi kupcu, ki je davčni zavezanec, v drugo državo članico EU in se prevoz blaga začne na ozemlju Slovenije, in takrat, kadar je bilo blago predhodno nabavljeno v tretji državi, uvoženo v Slovenijo in odpeljano iz nje.

V drugih primerih, torej ko slovenski davčni zavezanec kot dobavitelj blago odpošlje iz države članice, ki ni Slovenija, ali pa kadar mu je dobavitelj odpeljal blago v državo članico, ki ni Slovenija, je dolžan ravnati v skladu z zakonodajo države dobave (države, od koder je blago odpeljal kupcu) oz. države pridobitve (kamor mu je bilo blago prepeljano). ZDDV-1 kot zakon države identifikacije kupca se v tem zadnjem primeru upošteva samo začasno, dokler se zavezanec ne identificira v državi dejanske pridobitve in obračuna tamkajšnji DDV.

Opombe:
¹ Mimogrede naj omenimo, da v skladu s 16. členom izvedbene Uredbe Sveta (EU) št. 282/2011 z dne 15. marca 2011 država članica, v kateri se odpošiljanje ali prevoz blaga konča in v kateri se opravi pridobitev blaga znotraj Skupnosti, izvede obdavčitev, ne glede na DDV obravnavo transakcije v državi članici, v kateri se odpošiljanje ali prevoz blaga začne.

² Pomembno je, da so bili pogoji za oprostitev izpolnjeni v trenutku opravljene dobave.

piše: dr. Miha Šepec, univerzitetni diplomirani pravnik in univerzitetni diplomirani varstvoslovec, doktor pravnih znanosti. Vir: Zbornik - Izvedenstvo v teoriji in praksi, april 2016, Univerza v Mariboru - Fakulteta za varnostne vede

Izvedenec je oseba, ki razpolaga s specialnim strokovnim znanjem, katero sodišče potrebuje v sodnem postopku, zato za potrebe razjasnitve dejanskega stanja odredi izvedensko delo. Izvedenec ima tako izredno pomembno vlogo v kazenskem postopku. Od navadne priče se razlikuje po tem, da njegovo delo predstavlja neposredni spoznavni vir dokazov. Izvedenstvo ni le izvor spoznavanja relevantnih dejstev, ampak je obenem tudi pomoč sodišču pri izvrševanju funkcije sojenja. Izvedenec, za razliko od priče, nima pasivne vloge, temveč je ta aktivna. S tem je povezana nepristranskost izvedenca.

1 UVOD

Slovar slovenskega knjižnega jezika (2015) opredeli pojem izvedenec, kot »strokovnjak, ki daje mnenja, nasvete o zadevah iz svoje stroke,« obenem pa poda še definicijo sodnega izvedenca, kot »uradno določen strokovnjak, na mnenje katerega se sodnik v sodbi opre.«

Iz obeh definicij je razvidno, da je izvedenec oseba, ki razpolaga s strokovnim znanjem, ki ga sodnik nima. V civilni pravdi se sodnik s tem pretirano ne obremenjuje, saj bo izvedenca predlagala stranka, na kateri je dokazno breme, medtem ko je v kazenskem postopku sodnik tisti, ki uresničuje načelo materialne resnice in je primoran za dosego tega cilja vpoklicati v postopek strokovnjaka s specialnim znanjem, ki bo sodniku pomagal razjasniti zadevo in podal strokovno mnenje, katero sodnik lahko uporabi kot dokaz (skladno z načelom proste presoje dokazov pa sodnik mnenja ni dolžan uporabiti). Sodnik bo torej izvedenca vpoklical v postopek vedno, ko bo potrebno specialno znanje, ki ga sodnik sam nima, to znanje pa je potrebno za oceno določenega dejstva, ki bi lahko predstavljalo pomemben dokaz v obravnavani zadevi. Ker sodnika v kazenskem postopku žene iskanje resnice, mora poskrbeti, da je dejansko stanje zadeve popolno razrešeno, zato mora sam poskrbeti, da imenuje in odredi izvedensko delo, vedno ko oceni, da je to potrebno.

V mešan kazenskem postopku, kakršnega imamo v Sloveniji, je dokazovanje v domeni sodišča. Tudi izvedenec je tako le pomočnik sodišča, ki sodniku pomaga dokazati dejansko stanje. Ker izhajamo iz materialne resnice je izvedenec, kot predstavnik znanosti, nevtralen in tako »ne more biti v službi strank in njihovega denarja« (Fišer, 2009: 14).

Ob tem se nam odpira novo vprašanje, ali morda ne bi bilo bolj smiselno, da bi bil kazenski postopek bolj adversaren? Domneva nedolžnosti namreč zahteva, da breme dokazovanja v kazenskem postopku nosi tisti, ki obtožuje - torej tožilec. Ali morda ne bi bilo bolj smiselno, da bi se izvedenec predlagal na predlog tožilstva, takrat ko bi to ocenilo, da dejansko stanje ni dovolj dobro pojasnjeno in da je potrebna strokovna pomoč specialista? Takšna je namreč ureditev pravega adversarnega (ameriškega) postopka. Stranka ki oceni, da za dokazovanje določenih dejstev potrebuje izvedenca, tega pokliče kot pričo (expert witness). Nasprotna stran mora presoditi ali bo lahko mnenju uspešno nasprotovala, sicer si lahko sama pokliče strokovnjaka, ki nasprotuje mnenju nasprotne strani. Vsaka stran mora nasprotni strani še pred sodno obravnavo posredovati pisni izvid in mnenje njihovega izvedenca, da se ta z izvidom in mnenjem seznani in da ima dovolj časa, da si pripravi svoje strokovno mnenje (Sprack, 2006). Izvedenec v pravem akuzatornem postopku je tako pod vodstvom stranke in nima posebnega statusa, kot ga ima izvedenec v našem postopku. Tak način dokazovanje je izredno primeren za porotni sistem, uspešno pa lahko deluje tudi, ko o krivdi ne odloča porota (Fišer, 2009).

S tem ko naš sistem izvedenca popolnoma podredi sodišču in mu obenem priznava višji status kot navadni priči, se odpirajo številne polemike glede nepristranskosti tako izvedenca, kot sojenja ter s tem povezane dileme domneve nedolžnosti - sodnik je namreč tako organ, ki sodi, kot organ, ki zbira dokaze in preiskuje dejansko stanje (medtem ko je v pravem adversarnem postopku dokazovanje v celoti v rokah tožilca, sojenje pa v domeni sodišča).

Izvedensko delo v kazenskem pravu odpira številne polemike. V tem prispevku bomo uvodoma analizirali zakonsko ureditev izvedenstva v naši kazenski zakonodaji, podali razmejitev med izvedencem in strokovnjakom, se opredelili do izvedencev, ki morajo podati mnenje zoper osebo znotraj njihove lastne stroke (poimenovano cehovsko izvedenstvo) in prikazali sodno prakso glede nepristranskosti izvedenca kot strokovnjaka v kazenskem postopku.

2 ANALIZA IN KAZENSKOPRAVNE DILEME

I) Zakonska opredelitev izvedenca v kazenskem postopku

Zakon o kazenskem postopku (ZKP, 1994) ureja izvedenstvo v 7. podpoglavju 18. poglavja naslovljenega »Preiskovalna dejanja« v členih 248 do 267. Izvedenstvu kazenski procesni zakon namenja kar 20 členov.

Po 249. členu ZKP (1994) izvedenstvo odredi s pisno odredbo organ, ki vodi postopek. Iz tega izhaja, da je izvedenec lahko le tisti strokovnjak, ki ga s pisno odredbo odredi organ, ki vodi postopek - sodišče oziroma policija v predkazenskem postopku, in ne vsak strokovnjak s specifičnimi znanji.

Odredba sodišča je torej ključnega pomena. Z njo sodišče določi obseg izvedenčevega dela - katera dejstva naj se ugotovijo ali presodijo, in komu naj bo izvedensko delo sploh zaupano (določenemu izvedencu, strokovnemu zavodu ali državnemu organu).

Odredba izvedenca ima velik vpliv tudi na stranke postopka. Stranke lahko namreč zahtevajo izločitev izvedenca. Kot izvedenec se ne sme postaviti, kdor ne sme biti zaslišan kot priča (235. člen ZKP, 1994) ali kdor je oproščen dolžnosti pričevanja (236. člen ZKP, 1994) kot tudi ne oškodovanec kaznivega dejanja. Prav tako pa kot izvedenec ne smejo nastopiti tisti, ki so skupaj z obdolžencem ali oškodovancem v delovnem razmerju pri istem delodajalcu, kot tudi ne tisti, ki so v delovnem razmerju pri oškodovancu ali obdolžencu (drugi odstavek 251. člena ZKP, 1994). Prav tako ne sme kot izvedenec nastopati tisti, ki bi moral biti izločen kot sodnik ali sodnik porotnik (prvi odstavek 44. člena ZKP, 1994). Z navedenimi dikcijami ZKP (1994) varuje nepristranskost izvedenskega dela. Če se kot izvedenca postavi katero izmed naštetih oseb, se sodna odločba ne sme opreti na njihov izvid in mnenje.

Vprašanje nastane ali se kot izvedenca lahko imenuje nekoga, ki je obenem tudi priča v kazenskem postopku. Načeloma ne (tretji odstavek 251. člena ZKP, 1994), ni pa ta možnost popolnoma izključena. Priča je namreč v postopku nenadomestljivi vir potencialnih dokazov, medtem ko je izvedenec kot strokovnjak nadomestljiv z drugim strokovnjakom. Če to ni mogoče, sme ista oseba nastopati tako v vlogi izvedenca, kot v vlogi priče v istem postopku (Šugman in Gorkič, 2011).

Zakonsko ureditev, ki pušča odprto možnost združitve priče in izvedenstva v isti osebi, ocenjujem kot sporno. Kako je namreč izvedenec lahko nepristranski ocenjevalec dejstev, če obenem v postopku nastopa kot priča, ki podaja svojo subjektivno dojemanje zaznanih dogodkov? Priča podaja svoje različico opažanj, ki so nujno subjektivna. Če v isti osebi združimo še funkcijo izvedenca je okrnjeno bistvo izvedenskega dela - nepristransko, objektivno ocenjevanje dejstev na podlagi specialne stroke ali znanosti. Ni mogoče utemeljeno trditi, da se je oseba zmožna oddaljiti od svoje subjektivne percepcije zgodovinskega dogodka in o tem istem dogodku obenem nastopati kot objektivni in nevtralni znanstveni ocenjevalec dejstev, ko pa je njegova nevtralnost zaznamovana ravno s subjektivno percepcijo zgodovinskega dogodka. Združljivost izvedenca in priče v isti osebi po mojem mnenju ovira nepristranskost postopka in s tem poštenost sojenja, ter je zato ustavno sporna.

Če se oceni, da bo delo izvedenca zahtevnejše, se kot izvedenec lahko postavi tudi strokovni zavod ali državni organ, ki nato sam določi strokovnjake, ki bodo opravili izvedensko delo. O tem ali je Nacionalni forenzični laboratorij (NFL), kot samostojna organizacijska enota Generalne policijske uprave, lahko postavljen kot izvedenec bomo spregovorili v točki IV. tega prispevka.

Nobenih ovir ni, da bi izvedenca predlagalo tožilstvo ali obdolženec, vendar pa je sodnik tisti, ki presodi ali izvedenca dejansko potrebuje. Sodnik na predloge strank tako ni vezan. Veže ga le načelo iskanja materialne resnice. Postavitev izvedenca je obvezna le v sledečih primerih: raztelešenje trupla, toksikološke preiskave, izvedenstvo telesnih poškodb in psihiatrični pregled.

Izvedenec pripravi izvid in mnenje. Pri tem izvid predstavlja opis predmeta izvedenskega dela in pomeni objektivno podlago dela. Izvedensko mnenje pa je »izvedenčeva strokovna presoja tega, kar je ugotovil na podlagi svojega izvida, in obsega razloge, s katerimi utemeljuje svojo strokovno presojo oziroma mnenje« (Dežman in Erbežnik, 2003: 591).

Praviloma bi moral izvedenec izvid in mnenje podati ustno, vendar pa je to v praksi vse bolj izjema kot pravilo (Fišer, 2009). Pravilo pisnosti pa bo obveljalo, ko bo izvid in mnenje pripravil strokovni zavod ali državni organ.

Celoten članek je dostopen za naročnike!

piše: Tanja Kaltnekar, vir: revija Denar, številka 468/2017

Za zavezance je enostavneje slabiti terjatve zgolj za poslovne namene in nato v obračunu davka od dohodkov iz davčno priznanih odhodkov izvzeti celoten znesek.

ZDDPO-2 v prvem odstavku 21. člena določa pogoje, kdaj so odhodki iz naslova prevrednotenja terjatev zaradi oslabitve davčno priznani odhodki. Če zavezanec izpolnjuje predpisana merila, potem izračunane in dovoljene vrednosti teh slabitev znižujejo davčno osnovo v tekočem davčnem obračunu. Za davčne namene pa to na drugi strani zahteva natančno spremljanje teh zneskov v prihodnje, če pride do odpisa terjatev ali celo do poplačila. Ves čas je potrebno zagotavljati, da ne pride do dvojne (ne)obdavčitve teh zneskov.

Spremljanje terjatev

Za zavezance, ki imajo opravka s številnimi terjatvami, spremljanje vseh teh zneskov in popravkov predstavlja zamudno dodatno administriranje, ki ima na koncu lahko nepomemben vpliv na tekočo davčno osnovo. Menim, da zavezanci lahko izpustijo izvajanje določbe prvega odstavka 21. člena ZDDPO-2 in znesek terjatev obravnavajo kot davčni odhodek šele ob dokončnem odpisu terjatve skladno s šestim odstavkom 21. člena ZDDPO-2. Prvi pogoj pri tem je, da skladno z določili SRS zagotavljajo spremljanje terjatev in oblikovanje potrebnih popravkov za poslovne namene.

SRS v poglavju 5, ki obravnava terjatve, določajo, da je potrebno spremljati začetno izkazano vrednost terjatev. Če se izkaže, da obstajajo nepristranski dokazi, da je prišlo pri terjatvi, izkazani po odplačni vrednosti, do izgube zaradi prevrednotenja na nižjo udenarljivo vrednost, se izguba zaradi oslabitve izmeri kot razlika med knjigovodsko vrednostjo terjatve pred prevrednotenjem in sedanjo vrednostjo terjatve. Knjigovodsko vrednost je potrebno zmanjšati s preračunom na kontu popravka vrednosti. Izguba bremeni prevrednotovalne poslovne odhodke v zvezi s terjatvami (SRS 5.26). V pojasnilih standarda 5 je v točki 5.38 še dodano, da se popravki vrednosti terjatev, za katere organizacija ocenjuje, da jih ni mogoče v celoti poplačati, za terjatve pomembnih vrednosti oblikujejo posamično, za ostale terjatve pa v odstotku, izračunanem na podlagi izkušenj iz preteklih let in pričakovanj v prihodnosti.

Tem pravilom so dolžni slediti vsi gospodarski subjekti, ki izkazujejo poslovne terjatve. Vsak zavezanec za davek od dohodkov pravnih oseb naj bi imel v pravilniku o računovodstvu zapisano, kako se spremlja terjatve in kako ter kdaj se izvede slabitev oziroma prevrednotenje le-teh.

Za davčne potrebe pa ni dovolj zgolj izpolnjevanje zahtev SRS 5, temveč je pomembno spoštovanje tudi 21. člena ZDDPO-2, ki določa pogoje, kdaj je odhodek iz naslova prevrednotenja terjatev davčno priznan odhodek. V tem členu je hkrati predpisano, pod katerimi pogoji je davčno priznan odhodek tudi dokončen odpis terjatev.

Priznavanje odhodkov

Če si pogledamo vsebino prvega odstavka 21. člena ZDDPO-2, le-ta določa:

Odhodki zaradi prevrednotenja terjatev zaradi oslabitve se priznajo v obračunanih zneskih v skladu z 12. členom ZDDPO-2 (davčno priznani odhodki), vendar znesek teh odhodkov v davčnem obdobju ne sme presegati nižjega od naslednjih zneskov:

• zneska, ki je enak aritmetični sredini v preteklih treh davčnih obdobjih dejansko odpisanih terjatev pod pogoji iz šestega odstavka tega člena, ali
• zneska, ki predstavlja 1 % obdavčljivih prihodkov davčnega obdobja.

Če zavezanec v preteklih treh letih ni imel nobenega odpisa terjatev, potem je njegov znesek davčno priznanih odhodkov iz naslova prevrednotenja terjatev avtomatično enak nič. Zavezanci, ki so v preteklih letih izvedli odpise terjatev, izračunajo zneska po obeh alinejah in nižjega od teh dveh v davčnem obračunu vključijo med davčno priznane odhodke oziroma če sledimo tehniki iz obrazca za obračun davka od dohodkov, se iz davčno priznanih odhodkov izloči znesek, ki presega vrednost, ugotovljeno po navedenem prvem odstavku 21. člena ZDDPO-2 (polje 6.7 v obračunu davka od dohodkov pravnih oseb).

Postopek se izvaja iz leta v leto in posledično je potrebno vzpostaviti zelo natančne evidence o oblikovanju teh popravkov in vključevanju le-teh med davčno priznane odhodke vse do trenutka končnega odpisa slabih terjatev.

Celoten članek je dostopen za naročnike!

piše: Danilo Marinović, vir: revija SIR*IUS, številka 1/2017

Pravica do zaslišanja kot temeljnega načela upravnega postopka je najpomembnejša upravno-procesna pravica strank. Zakon o davčnem postopku vsebuje posebno ureditev, s katero je čas dokazovanja zavezancev za davke v postopku davčnega inšpekcijskega nadzora relativno omejen že pred izdajo odločbe davčnega organa do izdaje zapisnika. Dokaze za svoje trditve v pripombah k zapisniku zavezanec za davek lahko predloži le, če upraviči, zakaj tega ni oziroma ni mogel storiti pred izdajo zapisnika. Ali je takšna omejitev v skladu z veljavno zakonodajo, je vprašanje, na katero strokovna javnost in predvsem davčni zavezanci že dalj časa pričakujejo strokovno utemeljen odgovor pristojnih institucij.

1. UVOD

Spremljanje spreminjanja in dopolnjevanja davčnih zakonov je trajna naloga odbora sekcije preizkušenih davčnikov pri Slovenskem inštitutu za revizijo. Na tej podlagi je dal odbor Ministrstvu za finance vrsto pripomb k predlogom sprememb zakonov o obdavčevanju in Zakonu o davčnem postopku.

V prispevku se avtor omejuje na odprta vprašanja v zvezi s problematiko spreminjanja davčne postopkovne zakonodaje in njenega vpliva na posebno zakonsko ureditev posameznih faz davčnega inšpekcijskega postopka, ki spadajo na področje uveljavljanja in izvajanja pravice do zaslišanja zavezancev za davke v davčnem inšpekcijskem postopku.

V zadnjih treh letih je bil odbor posebej kritičen do sprememb Zakona o davčnem postopku (ZDavP-2), ki so se nanašale na postopno ukinitev posameznih procesnih instrumentov in dodatne omejitvene pogoje v zvezi s pravico do zaslišanja v davčnem inšpekcijskem postopku. Konkretno gre za pogojno možnost navajanja dejstev in dokazov v pripombah k zapisniku, posledično povezano ukinitev dopolnilnega zapisnika, omejitev pravice do informiranja ter ukinitev sklepnega razgovora in pisne seznanitve v postopku davčnega inšpekcijskega nadzora.

V nadaljevanju prispevka je pregled sprememb Zakona o davčnem postopku, ki so bile in so predmet kritične strokovne presoje odbora. Posebej so predstavljeni argumenti za posamezne spremembe, katere je Ministrstvo za finance navedlo v svojih predlogih za spremembe in dopolnitve Zakona o davčnem postopku od leta 2013 do danes. Sledijo razlogi odbora, ki se je kritično odzval na predlagane spremembe s svojimi pripombami Ministrstvu za finance Slovenski inštitut za revizijo pa jih je objavil na svoji spletni strani. Prav tako prispevek vsebuje tudi povzetke odgovorov oziroma pojasnil, zakaj te pripombe niso bile upoštevane. V zadnjem delu prispevka je prikazana sistemska ureditev pravice do zaslišanja v primerjavi s posebno ureditvijo v veljavnem Zakonu o davčnem postopku. Avtor je v tem sklepnem delu predstavil svoje razumevanje problematike in odgovore na vprašanja, nastala iz različnih pogledov varstva postopkovnih pravic zavezancev za davke v postopku davčnega inšpekcijskega pregleda.

2. ZGODOVINSKI PREGLED SPREMEMB ZDavP, ZDavP-1 IN ZDavP-2 O PRAVICI DO INFORMIRANJA ZAVEZANCEV ZA DAVKE IN DAJANJA PRIPOMB K ZAPISNIKU O POSTOPKU DAVČNEGA INŠPEKCIJSKEGA NADZORA

2.1. ZDavP

Prvič po sprejemu Zakona o davčnem postopku (ZDavP) v letu 1996 je bilo vprašanje konkretne ureditve procesnih dejanj v zvezi z zapisnikom, izdanim v postopku davčnega inšpekcijskega nadzora, urejeno v ZDavP-C. Zapisnik je moral biti sestavljen in vročen davčnemu zavezancu najpozneje v 15 dneh po končanem pregledu, davčni zavezanec pa je lahko predložil pripombe k zapisniku v 15 dneh po vročitvi zapisnika. Po prejemu pripomb oziroma izteku roka zanj je bil določen inštrukcijski rok 15 dni za izdajo odločbe (15.a. člen).

2.2. ZDavP-1

Večje spremembe posebne davčne postopkovne ureditve so nastale s sprejemom ZDavP-1 v letu 2004. Med drugimi sta za postopkovno konkretizacijo načela zaslišanja v davčnem postopku posebej pomembna dva člena, ki sta določila način izvajanja informiranja davčnega zavezanca in postopkovna dejanja v zvezi z zapisnikom in pripombami k zapisniku.

V zvezi s pravico do informiranja je bil davčni inšpektor kot pooblaščena oseba davčnega organa zavezan tekoče obveščati zavezanca za davek o pomembnih dejstvih in dokazih med postopkom v inšpekcijskem nadzoru. Istočasno pa je zakonodajalec določil tudi izjemo od te obveznosti davčnega inšpektorja v obliki diskrecijske pravice, po kateri je bilo izključeno informiranje med postopkom davčnega inšpekcijskega nadzora, če bi to onemogočalo potek ali namen davčnega inšpekcijskega nadzora (prvi odstavek 108. člena). Navedena diskrecijska pravica je predmet podrobnejše obravnave v nadaljevanju prispevka.

Novost v ZDavP-1 je bila tudi obveznost davčnega inšpektorja, da pred izdajo zapisnika opravi sklepni pogovor z zavezancem za davek o rezultatu davčnega inšpekcijskega nadzora, v katerem je moral zavezanca za davek opozoriti na sporna dejstva, ki vplivajo na obdavčenje, pravne posledice ugotovitev davčnega inšpekcijskega nadzora in na davčne učinke teh ugotovitev. Pred sklepnim pogovorom je moral davčni inšpektor zavezancu za davek poslati pisno obvestilo (drugi odstavek 108. člena).

Glede konkretnih procesnih instrumentov uveljavljanja načela zaslišanja velja omeniti, da je ZDavP-1 predpisal tudi obvezno sestavljanje in vročanje dodatnega zapisnika, če je zavezanec za davek v pripombah k zapisniku navedel nova dejstva in dokaze, ki so bili pomembni za odločbo, v roku 30 dni po prejemu pripomb (tretji odstavek 110. člen). Na drugi strani pa je bil sam rok za pripombe k zapisniku skrajšan na 10 dni od vročitve (prvi odstavek 110. člena).

2.3. ZDavP-2

Z novelo ZDavP-2, sprejeto v letu 2006, so določbe o pravici do informiranja v postopku davčnega inšpekcijskega nadzora, po katerih mora davčni inšpektor zavezanca za davek tekoče obveščati o pomembnih dejstvih in dokazih v inšpekcijskem nadzoru ter med postopkom (razen če to onemogoča potek ali namen davčnega inšpekcijskega nadzora) in ga o tej pravici poučiti že pred samim začetkom postopka, ostale nespremenjene (prvi in drugi odstavek 139. člena).Sprememba v zvezi s sklepnim pogovorom je bila v tem, da davčni inšpektor ni bil več zavezan pisno obvestiti zavezanca za davek o sklepnem razgovoru (drugi odstavek 139. člena).

Glede pravic zavezanca za davek v zvezi z izdanim zapisnikom je bil spremenjen rok za predložitev pripomb k zapisniku tako, da je bil podaljšan z 10 na 20 dni po vročitvi zapisnika (prvi odstavek 140. člena).

V letu 2013 so sledile spremembe in dopolnitve ZDavP-2G. Posebno pozornost strokovne javnosti, tudi odbora sekcije preizkušenih davčnikov pri Slovenskem inštitutu za revizijo, so že v fazi objave predloga pritegnile spremembe v zvezi s pravico do informiranja in pravico do dajanja pripomb k zapisniku, zlasti glede predlaganja novih dejstev in dokazov.

Sklepni pogovor je bil črtan oziroma nadomeščen z obveznostjo davčnega inšpektorja, da pisno seznani zavezanca za davek pred izdajo zapisnika o postopku davčnega inšpekcijskega nadzora z rezultatom davčnega inšpekcijskega nadzora, tako da ga opozori na dejstva, ki vplivajo na obdavčenje, pravne posledice ugotovitev davčnega inšpekcijskega nadzora in davčne učinke teh ugotovitev (drugi odstavek 139. člena).

Pomembna novost, ki od samega sprejema sprememb in dopolnitev ZDavP-2G v letu 2013 terja kritično presojo strokovne javnosti in pristojnih državnih institucij, predstavlja omejitev predlaganja novih dejstev in dokazov v pripombah k zapisniku o postopku davčnega inšpekcijskega pregleda. Gre za naslednjo dikcijo: "Zavezanec za davek lahko v pripombah k zapisniku iz prvega odstavka tega člena predlaga nova dejstva in dokaze, vendar mora obrazložiti, zakaj jih ni navedel že pred izdajo zapisnika." (tretji odstavek 140. člena). V ZDavP-2G je dodan nov odstavek, po katerem je določena obveznost davčnega inšpektorja, da v zapisniku o davčnem inšpekcijskem nadzoru zavezanca za davek opozori na možnost in upoštevanje novih dejstev in dokazov z omejitvijo, kot je predhodno navedeno (drugi odstavek 140. člena).

Z zadnjimi spremembami in dopolnitvami ZDavP-2J, ki začnejo veljati 1. januarja 2017, so v okviru pravice zavezanca za davke do informacij črtana določila o obveznosti davčnega inšpektorja, da zavezanca za davek pred izdajo zapisnika o postopku davčnega inšpekcijskega nadzora pisno seznani s rezultatom davčnega inšpekcijskega nadzora, tako da ga opozori na dejstva, ki vplivajo na obdavčenje, pravne posledice ugotovitev davčnega inšpekcijskega nadzora in davčne učinke teh ugotovitev (črtan drugi odstavek 139. člena).

Celoten članek je dostopen za naročnike revije SIR*IUS!

piše: mag. Aleš Velkaverh, vir: revija Odvetnik, številka 1(79)/2017

Prevara oziroma zavajanje nasprotne stranke

Težaven položaj zaradi kratkega roka za vložitev tožbe nekoliko omili pravilo, po katerem pravice iz naslova jamčevanja za napake ne ugasnejo, če jih kupec zaradi prodajalčeve »prevare« ni mogel uporabiti (prodajna pogodba) oziroma če je podjemnik s svojim ravnanjem »zavedel« naročnika, da pravic ni pravočasno uveljavil (podjemna pogodba).

Obe pravili imata isti namen in sodna praksa ju tudi enotno razlaga. Pri prodajni pogodbi zakon sicer uporablja drug izraz – »prevara«, vendar se pri prodajalcu ne zahteva subjektivni element prevare že takoj ob prejemu reklamacije (torej lažna zagotovila), temveč zadostuje, da prodajalčevo ravnanje kupca zavede v prepričanje, da bo njegov ugovor rešen brez pravde, kar se nato ne uresniči. Pomemben je učinek ravnanja prodajalca, ki mora biti takšen, da kupca odvrne od vložitve tožbe. Prevara se namreč kaže v tem, da je prodajalec kupcu dal (izrecno ali konkludentno) zagotovilo, da bo napaka odpravljena, nato pa je od tega odstopil. Za prevaro ni pomembno, ali je bilo zagotovilo lažno že od začetka ali je prodajalec od tega odstopil pozneje.

Pri podjemni pogodbi Zakon o obligacijskih razmerjih (ZOR) ni vseboval podobnega pravila, vendar se je uveljavila enotna sodna praksa, da se izvajalec, ki je pokazal pripravljenost odpraviti napake ali začel napake odpravljati, ne more več sklicevati na iztek prekluzivnega roka. To je vplivalo na dopolnitev 636. člena Oblikacijskega zakonika (OZ), ki zdaj izrecno določa, da se podjemnik ne more sklicevati na iztek rokov, če je zavedel naročnika, da pravic ni pravočasno uveljavil.

Pri tem je treba ločiti dva položaja. Stranki se lahko dogovorita o načinu odprave napake in skleneta o tem poravnavo, tak dogovor pa ima pravno naravo novega dogovora. V tem primeru gre za novo obveznost, izpolnitveni zahtevek na podlagi takega sporazuma pa zastara v splošnem zastaralnem roku. Pogostejši je drugi položaj, ko se stranki ne dogovorita o odpravi napak, temveč izvajalec le pristopi k popravilom ali zagotavlja, da bo to storil. V takem primeru ni sklenjen nov dogovor, kljub temu se po izrecni določbi zakona prekluzivni rok ne uporabi. Sodna praksa ni povsem enotna glede vprašanja, kakšen rok omejuje pravice stranke v tem primeru in kdaj začne teči. Načeloma velja, da se prekluzivni rok ne uporabi, zato pravice stranke omejuje splošni zastaralni rok, v katerem lahko vloži tožbo. V nekaterih primerih pa je sodišče štelo, da dogovori o napakah niso dosegli standarda »zavajanja« ali da je zavajanje kasneje prenehalo, zato se prekluzivni rok uporabi, vendar začne teči ob neuspešnem zaključku dogovorov o odpravi napake.

Po mojem mnenju bi moralo prevladati stališče, po katerem je zavajanje vsakršno zagotovilo, ki kaže na pripravljenost ali možnost zunajsodne odprave napak, in se v teh primerih prekluzivni rok ne uporabi. Zaradi zagotovitve pravne varnosti se uporabi zastaralni rok, ki časovno omejuje pravice, kadar zakon ne določa drugače. Enako bi moralo veljati za prevare pri prodajni pogodbi in za primere, kadar je nasprotna stranka za napako vedela ali bi morala vedeti (glej tudi zgoraj). V vseh primerih, kadar zakon določa, da se na prekluzivni rok prodajalec ali podjemnik ne more zanašati in je uporaba prekluzije izključena, je treba uporabiti splošna pravila o zastaranju.

Perpetuacija ugovora

Kupec ali naročnik, ki v prekluzivnem roku nista aktivno uveljavila jamčevalnega zahtevka, ne izgubita vseh pravic iz naslova jamčevanja za napake. Po preteku tega roka lahko z ugovorom uveljavljata zahtevek za znižanje kupnine oziroma plačila in zahtevek za povrnitev škode (drugi odstavek 480. člena in drugi odstavek 635. člena OZ). Ohranita torej ugovor, s katerim se lahko upirata zahtevku nasprotne stranke za plačilo.

Besedili obeh določb se vsebinsko ne razlikujeta, čeprav zakon v poglavju o prodajni pogodbi določa, da lahko kupec kot ugovor uveljavlja »zahtevek, naj mu zniža kupnino ali povrne škodo«, pri podjemni pogodbi pa lahko naročnik kot ugovor uveljavlja »svojo pravico do znižanja plačila in do povračila škode «. Uporaba veznika »ali« oziroma »in« bi lahko utemeljevala razlago, da je pri prodajni pogodbi ugovorno upravičenje alternativno, pri podjemni pogodbi pa kumulativno, vendar se mi zdi takšna razlaga neprepričljiva. Prav tako se ne zdi odločilno, da besedilo pri prodajni pogodbi govori o uveljavitvi »zahtevka za znižanje kupnine«, pri podjemni pogodbi pa o »pravici do znižanja plačila«. Gre za nedoslednosti, ki po moji presoji ne bi smele vplivati na vsebino obeh pravil.

Pri presoji procesne narave ugovora kupca oziroma naročnika je treba upoštevati, da teorija civilnega procesnega prava materialne ugovore v pravdi deli na: (1) ugovore nenastale pravice (pravica tožnika ni nastala, na primer zaradi ničnosti pogodbe), (2) ugovore ugasle pravice (pravica tožnika je prenehala, na primer zaradi razveze pogodbe) in (3) samostojne ugovore (toženec ima pravico, ki izključuje pravico tožnika, na primer ugovor neizpolnitve – exceptio non adimpleti contractus). Med samostojne ugovore se uvršča tudi pobotni ugovor.

Celoten članek je dostopen za naročnike!