»Številne novele zakona o gospodarskih družbah ZGD-1 so vezane na direktive in uredbe t. i. evropskega prava družb, hkrati pa na spreminjanje te zakonodaje vplivajo tudi dnevnopolitične razmere in napredno delovanje pravne stroke,« je na seminarju Zakon o gospodarskih družbah (ZGD-1) – 10 let od uveljavitve poudaril dekan Fakultete za družbene vede Univerze v Ljubljani prof. dr. Rado Bohinc. Dogodek so 1. decembra v prostorih Pravne fakultete v Ljubljani organizirale Pravna fakulteta Univerze v Ljubljani, Pravna fakulteta Univerze v Mariboru in družba Nebra v sodelovanju z Odvetniško zbornico Slovenije in Notarsko zbornico Slovenije, zbral pa je več kot 200 strokovnjakov, predvsem odvetnikov in pravnikov iz gospodarstva.

Dekan Pravne fakultete Univerze v Ljubljani prof. dr. Miha Juhart je predstavil pravno naravo sklepov nadzornega sveta, pri čemer večina zastopa stališče, da gre za pravnoposlovno razmerje, za katerega se uporabljajo pravila o izjavi volje, njenih napakah in neveljavnosti poslov. Bistveno razliko vidi v tem, da gre pri tovrstnih sklepih za skupno voljo organa, ki učinkuje na samo korporacijo, in ne na člane nadzornega sveta kot stranke, ki to voljo sprejmejo. Dr. Juhart je izrazil svoje strinjanje z judikatom Vrhovnega sodišča, ki pravi, da zgolj dejstvo, da ta tematika v ZGD-1 ni urejena, ne more pomeniti, da sklepi nadzornega sveta ne morejo biti nični ali izpodbojni. Rešitev vidi v tem, da se izpodbojnost in ničnost sklepov nadzornih svetov podobno in smiselno razlaga v povezavi z relevantnimi določbami Obligacijskega zakonik, s čimer se doseže podobne in smiselne rezultate.

V nadaljevanju je profesor na Pravni fakulteti Univerze v Mariboru dr. Marijan Kocbek ob predstavitvi ureditve bilančnega prava pritrdil izjavi dr. Bohinca, da na ureditev prava družb in predvsem na bilančno pravo močno vpliva pogosto spreminjajoče se evropsko pravo. V nadaljevanju je izpostavil pomembnost možnosti izpodbijanja sklepa o uporabi bilančnega dobička za varstvo manjšinskih delničarjev ter pogostost sporov glede zagotovitve dividende v višini štirih odstotkov osnovnega kapitala v praksi slovenskih sodišč. Da so spori glede sklepov o uporabi bilančnega dobička pogosti, je ob koncu posveta potrdil tudi vrhovni sodnik svetnik na Vrhovnem sodišču RS Vladimir Balažic, pri čemer je poudaril, da lahko izpodbijanje sklepa v teh primerih pomeni tudi spremembo sklepa, da sodišče pri odločanju o zakonsko zagotovljeni dividendi ne more določiti dividende višje od štirih odstotkov osnovnega kapitala, ter restriktivno razlago nujnosti v primerih zavrnitve zakonsko zagotovljene dividende.

V okviru obravnave koncernskega prava je dr. Kocbek kot bistveno poudaril tudi novost glede izčrpnosti poročila o odvisnosti, ki bo »pomembno prispevala predvsem k uveljavljanju izravnalnih zahtevkov v primerih oškodovanja v okviru koncernov«.

Začetna misel njegovega kolega, prav tako profesorja na Pravni fakulteti Univerze v Mariboru, dr. Saše Preliča je bila, da je pravo družb »zaščitno pravo«, ker ponuja zaščito upnikom in imetnikom (manjšinskih) deležev, katerih interese je potrebno uskladiti. Pri tem je poudaril pomembnost pravil o osnovnem kapitalu, pravil o vezanem premoženju kapitalskih družb in možnosti registrske zapore kot instrumentu ex ante varovanja upnikov ter možnosti prebitja registrske zapore v postopku vpisa. Tako kot dr. Kocbek je tudi dr. Prelič poudaril pomen bilančnega prava za varstvo upnikov.

Dojemanje pravila poslovne presoje (t. i. Business Judgement Rule) se v Sloveniji zelo razlikuje od v tujini uveljavljenega, je poudaril profesor na Pravni fakulteti Univerze v Ljubljani dr. Klemen Podobnik in izrazil skrb glede uvajanja tega pravila v slovenski pravni red, pri čemer je izpostavil predvsem nizko stopnjo korporacijske osveščenosti, slab način prenosa pravila, zelo poenostavljeno dojemanja elementov pravila poslovne presoje in visoko možnost moralnega hazarda pri njegovi uporabi.

Profesor na Ekonomsko-poslovni fakulteti Univerze v Mariboru dr. Borut Bratina je za zaključek drugega dela izpostavil pomembnost povezovanja ekonomskih in pravnih znanj v primerih s področja prava družb. Nadaljnje je razvil misel dr. Kocbeka o pomembnosti nove širine poročila o odvisnosti v okviru koncernskega prava, ki bo zdaj zajemalo poročilo ne le o škodljivih, temveč o vseh poslih koncernsko povezanih družb, kar je predvsem pomembno zaradi varstva manjšinskih delničarjev. Pomemben instrument dodatnega varstva manjšinskih delničarjev pa je po njegovih besedah tudi posebna revizija v skladu z ZGD-1.

Direktorica Agencije za javni nadzor nad revidiranjem mag. Mojca Majič se je strinjala s predhodniki glede pomembnosti poznavanja bilančnega prava, saj mora biti vsak revizor seznanjen z zakonodajo z relevantnega področja. Predstavila je težavo z neusklajenostjo Slovenskih računovodskih standardov, ki so bili spremenjeni zaradi evropske direktive, ter Mednarodnih računovodskih standardov, za konec pa je poudarila strogo prepoved opravljanja nerevizijskih storitev posameznega revizorja v postopku opravljanja revizije za istega naročnika ter problem tovrstne prakse na območju Slovenije.

Ob koncu se je predstavnica Nebre Branka Neffat zahvalila sodelujočim in soorganizatorjem ter medijskim partnerjem dogodka (Uradni list Republike Slovenije in Tax-Fin-Lex), hkrati pa vse udeležence pozvala na dvodnevni strokovni seminar Aktualna vprašanja gospodarskega prava, ki bo v soorganizaciji mariborske in ljubljanske pravne fakultete ter Odvetniške akademije OZS ter družb Nebra in Tax-Fin-Lex potekal na Pravni fakulteti v Ljubljani 22. in 23. marca 2017. Program v prihodnje tradicionalnega dogodka bo objavljen do konca leta, člani programskega odbora pa so dr. Miha Juhart, dr. Marijan Kocbek, dr. Nina Plavšak, dr. Klemen Podobnik, Stojan Zdolšek, Alenka Košorok Humar, Maja Habjanič, Branka Neffat in Boštjan Koritnik.

Poročilo sta pripravila:
Jože Stare, dipl. prav., študent Pravne fakultete Univerze v Ljubljani
Boštjan Koritnik, univ. dipl. prav., tajnik in asistent na Pravni fakulteti Univerze v Ljubljani, strokovni urednik revije Pravnik
Foto: arhiv Nebra

piše: univ. dipl. ekon. Silva Koritnik Rakela, Izobraževalna hiša Cilj

Uvod

Vsi, ki smo del računovodske stroke že več desetletij, se ob besedi »revalorizacija« spomnimo časov visoke inflacije, ko so se zneski v računovodskih izkazih prilagajali stvarnosti (inflaciji) z uporabo različnih indeksov, pri posojilih pa smo se srečevali z revalorizacijskimi obrestmi.

Vsi učinki revalorizacije so se do leta 2002 v računovodskih izkazih vključevali v izkaz poslovnega izida (prihodke ali odhodke) in tudi v davčno osnovo. V letu 2002 smo se poslovili od »inflacijskega« računovodenja.

Računovodski standardi pa so pred podjetja postavili nove zahteve, saj pogosto zahtevajo merjenje sredstev in obveznosti po pošteni vrednosti. Pri opredmetenih sredstvih to ni zahteva, temveč je izbirna možnost, ki jo podjetje lahko izbere za svojo računovodsko usmeritev pri poznejšem merjenju. Kar nekaj podjetij se je odločilo za to možnost. Zakaj? O tem v nadaljevanju.

Zakaj (ne)revalorizirati

Kot boste lahko prebrali, se je današnji model revalorizacije v svoji zgodovini nekajkrat preimenoval in prav tako učinki, ki nastanejo ob uporabi tega modela. Model, kot ga poznamo v letu 2016, vpliva tako na bilanco stanja kot na izkaz poslovnega izida. Ob povečanju vrednosti opredmetenih osnovnih sredstev se v bilanci stanja poveča vrednost dolgoročnih sredstev, sočasno pa se med viri sredstev poveča kapital.

Vrednost številnih kazalnikov, izračunanih iz bilančnih podatkov po revalorizaciji opredmetenih osnovnih sredstev, se bistveno spremeni. Pomislite le na enega od tistih, ki jih najpogosteje računamo – na razmerje med dolgom in kapitalom. Podjetja kar naenkrat izkazujejo nižji delež dolga. Številna podjetja v Sloveniji so se v zadnjih letih odločila za uporabo modela revalorizacije ravno iz zgoraj navedenega razloga – in to predvsem na prigovarjanje bank.

Z zadnjo spremembo ZGD-1, ki uvaja obvezno preiskavo računovodskih izkazov v podjetjih, ki uporabljajo model revalorizacije, pa se številna majhna podjetja sprašujejo, ali naj nadaljujejo z uporabo tega modela. Preiskavo računovodskih izkazov lahko opravljajo le pooblaščeni revizorji. O tem, kaj je preiskava, si lahko preberete na spletni strani Slovenskega inštituta za revizijo, kjer so na voljo dokumenti standardov dajanja zagotovil, kamor sodi preiskava.

Ne prav kratka zgodovina revalorizacije opredmetenih osnovnih sredstev

Kot smo že omenili, smo do konca leta 2001 prilagajali vrednost opredmetenih osnovnih sredstev tako, da smo tako nabavno vrednost kot popravek vrednosti pomnožili z indeksom, ki je veljal za vsa podjetja v državi. Iz takšne indeksacije so vedno nastali revalorizacijski prihodki.

SRS 2002, ki so se uporabljali od 1. januarja 2002 dalje, so prinesli spremembo. Pri opredmetenih osnovnih sredstvih so uvedli model prevrednotenja, ki so ga podjetja lahko uporabljala, če so to želela. Večina podjetij je uporabljala model nabavne vrednosti. To pomeni, da so podjetja nadaljevala z uporabo do takrat revaloriziranih vrednosti.

Tista podjetja, ki so uporabljala model prevrednotenja, pa so prevrednotovalno razliko (tako je poimenovan učinek prevrednotenja v SRS 2002) pripoznala v bilanci stanja v okviru postavke posebni prevrednotovalni popravek kapitala. Obračunana amortizacija se ni obravnavala kot strošek, temveč se je poračunavala v breme prevrednotovalnega popravka[1]. Prevrednotenje torej ni vplivalo na izkaz poslovnega izida.

SRS 2006, ki so se uporabljali od 1. januarja 2006 dalje, so ohranili model prevrednotenja, vendar pa je bila zaradi uskladitve z MSRP amortizacija od prevrednotenega zneska obravnavana kot strošek amortizacije, kar je pomenilo povečanje odhodkov. Posebni prevrednotovalni popravek kapitala se je preimenoval v presežek iz prevrednotenja osnovnih sredstev, ki pa se je prenesel na preneseni poslovni izid, ko je bilo pripoznanje sredstva odpravljeno, lahko pa tudi že med uporabo sredstva v višini vsakokratne obračunane amortizacije od prevrednotenega zneska. Prenos iz presežka iz prevrednotenja v preneseni poslovni izid se ni opravil v izkazu poslovnega izida.

Zaradi takšne računovodske obravnave presežka iz prevrednotenja bi bila potrebna tudi sprememba davčne zakonodaje. Zakonodajalec tega ni pravočasno zaznal in zato je bila obračunana amortizacija od prevrednotenega zneska v davčnem obračunu za leto 2006 med odhodki, medtem ko prenos iz presežka iz prevrednotenja v preneseni poslovni izid ni povečeval davčne osnove. Ta radodarnost je bila popravljena v letu 2007 (15. člen ZDDPO-2).

In zdaj smo končno v letu 2016. SRS 2016 so model prevrednotenja preimenovali v model revaloriziranja (v MSRP vseskozi poimenovan revaluation model), presežek iz prevrednotenja osnovnih sredstev pa se sedaj imenuje revalorizacijske rezerve (v MSRP vseskozi poimenovane revaluation reserves). Prinesli pa so tudi tri pomembne spremembe, ali bolje rečeno, samo dve.

Prva sprememba je povezana s prehodom na SRS 2016 in omogoča prehod nazaj na model nabavne vrednosti. Druga sprememba se nanaša na obravnavo revalorizacijskih rezerv v času uporabe prevrednotenega sredstva. Tretja sprememba pa je posledica spremembe Zakona o gospodarskih družbah (ZGD-1), ki omogoča povečanje kapitala iz revalorizacijskih rezerv.

Možnost prehoda nazaj na nabavne vrednosti ob prehodu na SRS 2016

Podjetja, ki ne želijo nadaljevati z modelom revaloriziranja, lahko to storijo v skladu z 11. točko Okvira SRS, ki vsebuje navodila za prehod na nove standarde. Kot navaja točka, je to sprememba računovodske usmeritve. Podjetja tako lahko zmanjšajo vrednost sredstev in odpravijo revalorizacijske rezerve ob prehodu. Sprememba usmeritve nima vpliva na poslovni izid in davčno osnovo.

O ostalih dveh pomembnih spremembah, povezanih z revalorizacijskimi rezervami za uporabnike SRS, pa v 2. delu prispevka.

piše: Viktorija Žnidaršič Skubic, vir: M. Damjan, V. Žnidaršič Skubic, B. Koritnik (ur.): Izbrani vidiki ustavnega, civilnega in gospodarskega prava: liber amicorum Lojze Ude, septembra 2016, Pravna fakulteta v Ljubljani in Inštitut za primerjalno pravo

V slovenski dednopravni ureditvi velja sistem ipso iure dedovanja, kar pomeni, da dedič deduje v trenutku uvedbe dedovanja, to je v trenutku zapustnikove smrti, in da takrat hkrati ter brez posebnih pridobitnih aktov oziroma načinov nanj preidejo vse zapustnikove pravice in obveznosti. Takrat dedič pridobi tudi vse pravice in obveznosti, ki so nastale s smrtjo zapustnika. V tem odločilnem trenutku se zapuščina združi oziroma zlije z dedičevim premoženjem v eno samo, poslej dedičevo premoženje.

V nekaterih primerih je iz različnih razlogov treba zagotoviti, da do take združitve ne pride, oziroma preprečiti zlitje premoženj. Tak ukrep praviloma velja le za določen čas, ki je potreben za zavarovanje in zadovoljitev legitimnih interesov posameznih upravičencev. Na podlagi ustreznega pravnega temelja se bo tako položaj zapustnikovega dediča odcepil od njegovega lastnega pravnega položaja in premoženjski masi, to sta zapuščina in dedičevo premoženje, se bosta ločili. Poznamo tri pravne temelje za tako ločitev. Prvega predstavlja položaj, ko je zapuščina v upravi izvršitelja oporoke, drugega položaj, ko je postavljen začasni skrbnik zapuščine, in tretjega ugoditev zahtevi zapustnikovih upnikov za ločitev zapuščine (separatio bonorum).

V teh primerih prenehajo pravni učinki, ki jih je izzvala združitev dveh premoženjskih mas ob zapustnikovi smrti, in sicer z učinkom ex tunc, to je tako, kot da niso nikoli nastopili.

Ločitev traja vse dotlej, dokler ne prenehajo dolžnosti izvršitelja oporoke ali skrbnika zapuščine oziroma dokler velja sklep o ločitvi zapuščine.

V prispevku natančneje obravnavam institut ločitve zapuščine. Prikazana bo njegova ureditev v domačem in primerjalnem pravu. V luči težav, ki se v povezavi z razlago instituta pojavljajo v domači sodni praksi, bom opozorila na novejše sodne odločbe s tega področja in predstavila svoja razmišljanja glede potencialnih rešitev tako de lege lata kot tudi de lege ferenda.

2. OPREDELITEV INSTITUTA LOČITVE ZAPUŠČINE

Temeljni namen instituta ločitve zapuščine je zavarovanje pravic zapustnikovih upnikov. Ko zapustnik umre, se lahko zgodi, da terjatve upnikov, ki so jih imeli do zapustnika in so ob njegovi smrti prešle na dediča, ne bodo poplačane, ker jim bodo pri tem konkurirale terjatve dedičevih upnikov. Ta nevarnost obstaja predvsem v primeru, ko je dedič prezadolžena oseba. S pomočjo obravnavanega instituta se želi tako predvsem preprečiti položaj, da bi se dedičevi upniki iz podedovanega premoženja poplačali prej, kot bi to lahko storili upniki zapustnika.

Dedič načeloma odgovarja svojim upnikom s celotnim premoženjem: s tistim, ki ga je imel pred smrtjo zapustnika, pa tudi s podedovanim premoženjem. Če je dedič prezadolžen, se lahko s posegom dedičevih upnikov v dedičevo celotno premoženje občutno zmanjša možnost, da pridejo do poplačila zapustnikovi upniki. V razmerju do zapustnikovih upnikov so dedičevi upniki v boljšem položaju, saj ni zakonske omejitve za njihove terjatve, kot to velja za terjatve zapustnikovih upnikov. Slednje so namreč omejene s pravilom o odgovornosti dediča do višine vrednosti podedovanega premoženja. V našem dednem pravu je torej uveljavljena vrednostno omejena, a predmetno (stvarno) neomejena dedičeva odgovornost za zapustnikove dolgove. Govorimo o t. i. odgovornosti pro viribus hereditatis.  

Zaradi predstavljene nevarnosti Zakon o dedovanju (ZD)  določa, da lahko zapustnikovi upniki zavarujejo svoje terjatve tako, da zahtevajo ločitev zapuščine od premoženja dediča (separatio bonorum).  To morajo storiti v določenem času, to je v treh mesecih od uvedbe dedovanja oziroma zapustnikove smrti. Če tega v predvidenem času ne storijo, je pravica izgubljena. Trimesečni rok je torej prekluziven.

Če sodišče zahtevi zapustnikovih upnikov ugodi, ima dedič poslej dve vrsti premoženja: podedovano premoženje in siceršnje (lastno) premoženje.  Premoženji sta ločeni toliko časa, kolikor traja postopek poplačila terjatev zapustnikovih upnikov, ki so zahtevali ločitev. Te upnike imenujemo separatisti.

Celoten članek je dostopen za naročnike!

piše: Rosana Dražnik, vir: revija Denar, številka 465/2016

Januarja 2016 je IASB objavil MSRP 16, ki ureja najeme in prinaša bistveno spremembo v bilanciranju pri najemojemalcih in se bo uporabljal od 2019. Novi Mednarodni standard računovodskega poročanja (MSRP) 16 bo nadomestil dosedanji Mednarodni računovodski standard (MRS) 17 in na novo ureja računovodenje predvsem na ravni najemojemalca. Glavni razlog za sprejem novega MSRP za najeme je bil, da bi se poenotilo izkazovanje obveznosti pri najemojemalcih.

Skladno s trenutno veljavnim MRS 17 najemojemalci namreč najeme izkazujejo v bilanci stanja zgolj, kadar imajo sredstva v finančnem najemu, kadar imajo sredstva v poslovnem najemu, pa se izkazujejo zgolj tekoči odhodki v poslovnem izidu. To naj bi olajšalo in poenotilo analize bilančnih podatkov pri vseh organizacijah. Uporaba MSRP 16 bo obvezna od 1. januarja 2019 oziroma dnem, ko bodo v letu 2019 organizacije, ki računovodijo skladno z MSRP, začele novo poslovno leto. Lahko pa ga začnejo uporabljati tudi že prej, če bodo hkrati začele uporabljati tudi novi MSRP 15 – Prihodki iz pogodb s strankami.

Definicija najema

Za najemojemalce bo v prihodnje bistveno ugotoviti, ali pogodba oziroma transakcija vsebuje najem ali ne. To vprašanje se lahko izpostavi predvsem v primeru poslovnega najema, kjer lahko pride do vprašanja, ali pogodba vsebuje najem ali storitev oziroma niso redki tudi primeri pogodb, ki vsebujejo tako najem kot storitev.

V MSRP 16.9 je določeno, da pogodba vsebuje najem, če se z njo prenaša pravica do uporabe določenega predmeta najema, za določeno dobo in dogovorjeno nadomestilo. Skladno z MSRP 16.89 se šteje, da je nadzor prenesen, če ima najemnik pravico do upravljanja s predmetom najema in pridobi tudi večino ekonomskih koristi, povezanih z uporabo tega predmeta. Da bi pogodba vsebovala najem po MSRP 16, je torej pomembno, da obstaja točno določen predmet najema in da najemojemalec ta predmet ekonomsko obvladuje, torej ga ima pravico uporabljati in mu pritekajo ekonomske koristi v zvezi s tem predmetom. Običajno je, da je predmet najema že eksplicitno definiran v pogodbi, ni pa to nujno, saj zadošča tudi, da je predmet najema ustrezno definiran in identificiran v trenutku, ko je ta dan na voljo najemojemalcu. Kadar je ta pogoj izpolnjen in so na najemojemalca prenesene tudi bistvene ekonomske koristi, povezane s predmetom lizinga, lahko sklenemo, da transakcija vsebuje najem. Vendar je potrebno pri tem biti pozoren tudi na to, ali ima najemodajalec pravico, da v času trajanja pogodbe zamenja predmet najema z drugim istovrstnim predmetom. V tem primeru namreč ne moremo govoriti o tem, da ima kupec pravico do uporabe točno določenega sredstva. Pri tem je pomembno, da ima najemodajalec dejansko možnost, da v času najema zamenja predmet najema, kot tudi da bi najemodajalec imel od te zamenjave ekonomske koristi, torej da bi strošek take zamenjave bil manjši kot koristi, ki bi iz nje izhajale. Če ima torej najemodajalec možnost zamenjave predmeta najema in bi od tega imel tudi ekonomske koristi, pogodba ne vsebuje najema in posledično je ni potrebno obravnavati skladno z MSRP 16.

Da bi določeno sredstvo lahko bilo identificirano kot predmet najema, je pomembno, da predstavlja določeno fizično ločeno enoto. (MSRP 16.B20)

Za ugotovitev, ali mora organizacija uporabiti MSRP 16 ali ne, je torej bistveno vprašanje, ali je predmet najema jasno identificiran in ima najemojemalec ekonomske koristi od njegove uporabe. Te presoje pa ni potrebno opraviti v primeru:

• kratkotrajnih najemov, ki so sklenjeni za obdobje 12 mesecev ali manj, če ne vsebujejo odkupne opcije in
• najemov sredstev manjše vrednosti.

Za kratkotrajne najeme in najeme sredstev manjše vrednosti, kot so računalniki in podobno, je predvidena poenostavitev, torej da za te primere ni potrebno uporabiti MSRP 16.

A v praksi so tudi primeri, ko pogodba vsebuje tako znake najema kot tudi storitve, na primer kadar imamo pogodbo o poslovnem najemu, ki vključuje tudi določene storitve vzdrževanja predmeta najema in podobno. V takem primeru bo skladno z MSRP 16 potrebno ločeno določiti vrednost najema v pogodbi in vrednost storitve. Če vrednost posameznih komponent ne bo znana, jih bo moral najemojemalec ustrezno oceniti, glede na njihovo samostojno vrednost na trgu. Vendar pa je v MSRP 16.13 do 16.15 podana tudi poenostavitev, skladno s katero najemojemalcu ne bo potrebno ugotavljati vrednosti najema in storitve v pogodbi. V takem primeru bo moral najemojemalec celotno pogodbeno vrednost pripoznati v bilanci, torej jo obravnavati kot najem. Če pa bo najemojemalec ustrezno ločil vrednosti najema in storitve v pogodbi, pa bo del, ki se nanaša na najem, pripoznal v bilanci, del, ki se nanaša na storitve, pa se ne obravnava skladno z MSRP 16 in se bo stroške pripoznalo v času njihovega nastanka v poslovnem izidu.

Celoten članek je dostopen za naročnike!

piše: Tina Toman Pfajfar, vir: revija SIR*IUS, številka 6/2016

V članku so predstavljene novosti pri pravilih notranjega revidiranja za obdobje od oktobra 2015 do septembra 2016, ki sodijo v Mednarodni okvir strokovnega ravnanja pri notranjem revidiranju in Hierarhijo pravil notranjega revidiranja. Članek povzema spremembe v Mednarodnih standardih strokovnega ravnanja pri notranjem revidiranju, bistvene novosti pri izvedbenih ter dodatnih navodilih ter pri nekaterih drugih dokumentih, ki sodijo v Hierarhijo pravil notranjega revidiranja.

1. UVOD

V času od lanske slovenske konference notranjih revizorjev v novembru 2015 do septembra 2016 so ameriški Inštitut notranjih revizorjev (IIA) in nekatere druge institucije pripravile kar nekaj novih, spremenjenih dokumentov, ki so osnova za učinkovito in uspešno notranje revidiranje. Nekatere spremembe in novi dokumenti so del Mednarodnega okvira strokovnega ravnanja pri notranjem revidiranju, drugi so prepoznani v Hierarhiji pravil notranjega revidiranja.

V prispevku so najprej predstavljene predvidene spremembe Mednarodnih standardov strokovnega ravnanja pri notranjem revidiranju (v nadaljevanju Standardi). Nato je v članku predstavljenih še osem novih izvedbenih navodil in štiri nova dodatna navodila. Članek opozarja tudi na prenovo metodologije COSO in vsebuje kratek povzetek dokumenta za notranje revizorje v zavarovalništvu. V članku so predstavljeni kratki opisi (prihajajočih) novosti.

Izvedbena navodila po novem vsebujejo tudi poglavje, imenovano Dokazovanje skladnosti. V tem delu je natančno opisano, kako notranji revizor dokazuje skladnost s posameznim delom Mednarodnega okvira strokovnega ravnanja pri notranjem revidiranju.

2. STANDARDI

Od zadnje spremembe veljavnih Standardov so minila že tri leta, zato je bilo tudi zaradi sprememb Mednarodnega okvira strokovnega ravnanja pri notranjem revidiranju pričakovati še uskladitev Standardov s spremembami v poslovnem svetu. Postopek spreminjanja Standardov je potekal tako, da je skupina strokovnjakov na globalni ravni pripravila najprej osnutek, ki je bil v letu 2016 v javni razpravi, oktobra pa so bili objavljeni prenovljen standardi, ki bodo začeli veljati 1. januarja 2017.

V nadaljevanju prispevka je zapisanih nekaj razlogov za predlagane novosti oz. spremembe v besedilu. V prenovljenih Standardih sta dva nova standarda, besedilo iz obstoječih Standardov je tam, kjer je bilo potrebno, prilagojeno novemu Mednarodnemu okviru strokovnega ravnanja pri notranjem revidiranju, nekateri od že obstoječih standardov so prenovljeni.

Standarde je bilo treba najprej prilagoditi novemu Mednarodnemu okviru strokovnega ravnanja pri notranjem revidiranju (npr. vključitev skladnosti s Temeljnimi načeli strokovnega ravnanja pri notranjem revidiranju v obvezne vsebine Listine). Zanimivo je, da naj bi se iz Standarda 1300 – Program zagotavljanja in izboljševanja kakovosti "umaknilo" ocenjevanje skladnosti z Opredelitvijo notranjega revidiranja v Programu zagotavljanja in izboljševanja kakovosti, saj naj bi bilo to, kar prinaša Opredelitev notranjega revidiranja, že vključeno v same Standarde in Kodeks etike.

Standardi bodo v nekaterih delih natančneje opredeljevali vlogo vodje notranje revizije. Standard 1110.A1 naj bi npr. vseboval novo določilo, da mora vodja notranje revizije v primeru vpliva na notranjo revizijo tako dejstvo razkriti najvišjemu vodstvu. Dodan je Standard 1112, ki naj bi govoril o upravljanju tveganj pri oslabitvi neodvisnosti in nepristranskosti vodje notranje revizije. Standard bo še posebej pomemben tam, kjer se bo od vodje notranje revizije pričakovalo, da naj bi prevzel odgovornost za katero od ključnih funkcij v organizaciji (npr. skladnost, upravljanje tveganj).

Prenovljeni Standard 2060 – Poročanje poslovodstvu in organu nadzora naj bi po novem vseboval področja, ki bodo morala biti vključena v poročilo; gre za povzetek vseh zahtev iz poročanja, ki so sicer vključene v različne dele Standardov.

Standardi se rahlo spreminjajo tudi v delu, ki govori o strokovnosti in potrebni poklicni skrbnosti (Standard 1210 – Strokovnost). Že vrsto leto poudarjamo, da mora biti notranje revidiranje usmerjeno v prihodnost. Časi, ko so notranji revizorji preverjali že vzpostavljene notranje kontrole, bi morali biti že zdavnaj preteklost. Odgovornost notranjega revizorja vključuje tudi prodornost, proaktivnost in usmerjenost v prihodnost (Temeljno načelo št. 9 iz Mednarodnega okvira strokovnega ravnanja pri notranjem revidiranju), zato je treba zagotoviti, da ima posameznik ustrezna znanja, veščine in druge sposobnosti; zato naj bi bilo dodano pojasnilo pri Standardu 2230 – Razporeditev virov pri poslu.

O nujnosti usmerjenosti v prihodnost govori tudi Standard 2000 – Vodenje notranje revizije. Notranja revizija namreč dodaja vrednost organizaciji (in njenim deležnikom) le, če upošteva strategijo, cilje in tveganja organizacije. V prihodnje naj bi torej tudi Standardi zahtevali od notranjih revizorjev, da pri svojem delu upoštevajo strategijo organizacije.

Zaradi takega načina dela je nekaj sprememb še pri Standardu 2010 – Načrtovanje. Razlog za umik nekaterih terminov (npr. sprejemljiva raven tveganja) je samo v tem, da morajo biti Standardi razumljivi in uporabni v vseh sektorjih, tudi v tistih, kjer koncept upravljanja tveganj ni razvit tako kot v finančnih institucijah.

Usmerjenost v prihodnost bo po novem zajeta tudi v Standardu 2100 – Narava dela (kjer naj bi bilo nedvoumno zapisano, da mora notranja revizija svoje delo opravljati sistematično in metodično in na podlagi tveganj) ter v Standardu 2110 – Upravljanje organizacije, v Standardu 2200 – Načrtovanje posla in v Standardu 2201 – Upoštevanje pri načrtovanju (kjer naj bi novo besedilo odražalo večjo skladnost s Temeljnim načelom št. 4 – notranja revizija je usklajena s strategijami, cilji in tveganji organizacije). Implementacija Temeljnega načela št. 4 je razvidna tudi iz predlagane spremembe Standarda 2450 – Celovito mnenje.

V Standardu 1320 – Poročanje o programu zagotavljanja in izboljševanja kakovosti so dodana področja, o katerih naj se v zvezi z zunanjo presojo poroča poslovodstvu in organu nadzora.

Pri Standardu 2050 – Usklajevanje je predviden nov odstavek, namenjen pojasnjevanju. Standard že v naslovu ne govori več le o usklajevanju, ampak tudi o zanašanju na druge dajalce zagotovil.

Zadnje spremembe od predlaganih 33 se nanašajo na pojmovnik.

Članek je dostopen za naročnike revije SIR*IUS!

piše: dr. Milena Marinič, vir: revija HRM, številka 6/2016

Zdravstvene ustanove kot delodajalci, ki so upravljavci osebnih ali zdravstvenih podatkov, novozaposlenemu delavcu in študentom, ki prihajajo na klinično prakso, dajo v podpis izjavo o varovanju osebnih podatkov. Takšna praksa se je uveljavila predvsem zato, da bi bil s tem delavec opozorjen na dolžnost varovanja osebnih, poslovnih in zdravstvenih podatkov, delodajalec pa bi bil razbremenjen odgovornosti.

Vsi delavci, ki se srečujejo z osebnimi in zdravstvenimi podatki, so dolžni te podatke kot občutljive varovati in jih ne smejo razkrivati drugim osebam, ki pri zdravstveni obravnavi ne sodelujejo. Ali zaposleni vedo, kaj vse so osebni podatki, kako jih pravilno obdelovati? Podpisana izjava sama po sebi ne zagotavlja zakonite obdelave podatkov.

Prenos odgovornosti na delavca

Delodajalec s podpisom izjave delavca, da je seznanjen z obvezo varovanja osebnih podatkov, svojo nalogo varne obdelave osebnih podatkov nalaga na delavčeva pleča. V praksi pa delavci ne vedo, kaj vse so osebni podatki, kako jih morajo varovati oziroma kako jih lahko pravilno uporabljajo in obdelujejo. Praksa kaže, da do zlorab osebnih in tudi zdravstvenih podatkov prihaja najlažje že v administraciji in pri arhiviranju dokumentarnega gradiva, kar izvajajo zaposleni s srednjo in nižjo izobrazbeno stopnjo, pa tudi na oddelku, pri podpornih obravnavah; kot so psihološka, socialna služba, delovna in fizioterapija.

Z osebnimi podatki se sooča tudi nezdravstveno osebje; pri tem gre za voznike, receptorje, spremljevalce, kurirje, ki prenašajo pošto in material za preiskave, pa tudi delavce v kuhinji pri pripravi obrokov. Tisti redki izobraževalni dogodki, ki so jih deležne administratorke, pokažejo, da si želijo več znanja, pokažejo tudi njihove stiske, s katerimi se soočajo pri svojem delu, zaradi pomanjkanja navodil. Tako strokovni kader kot pomožno osebje v praksi izkazuje pomanjkanje poznavanja zakonodaje, zato deluje v skladu z uveljavljenimi praksami, ki predstavljajo kršitve pravic; tako delavca, uporabnika; lahko pa tudi upravljavca. Pomanjkanje potrebnega znanja zakonodaje se kaže tudi v zvezi z uresničevanjem Zakona o pacientovih pravicah.

Odgovornost delodajalca in delavca

Dolžnost varovanja osebnih podatkov terzakonita in transparentna obdelavasta naloženi delodajalcu, ki je upravljavec osebnih podatkov. Od trenutka, ko upravljavec zdravstvene podatke pridobi, jih je dolžan varovati kot zaupne. Kot upravljavec zdravstvenih podatkov je delodajalec dolžan delavce naučiti in preveriti znanje varne obdelave osebnih podatkov. Delodajalec, ki je upravljavec osebnih podatkov, ima pravno dolžnost varovanja podatkov, v primeru protipravnega ravnanja z njimi pa sta sankcionirani objektivna in subjektivna odgovornost. Odgovornost delodajalca in delavca pri upravljavcu osebnih podatkov v primeru neupravičenega posredovanja je opredeljena v obrazložitvi odločbe VSL sodba II Cp 5196/2006. Objektivna odgovornost delodajalca za nastalo škodo v povezavi s posredovanjem podatkov nastane,kadar upravljavec ne predvidi možnih poti protipravnega delovanja in jih ne prepreči. Zaposleni pri upravljavcu pa za protipravno posredovanje podatkov nosijo subjektivno odgovornost. Odgovornost pravne osebe, pri kateri je delavec delal v času povzročitve škode, na podlagi 147. člena Obligacijskega zakonika (OZ) predstavlja tako imenovano načelo domnevne krivde delodajalca. Delavec je odškodninsko odgovoren za posredovanje zdravstvenih podatkov tretji osebi brez soglasja na podlagi 2. odst. 147. člena OZ, če je bila škoda pacientu povzročena namenoma.

Zakon o delovnih razmerjih

V skladu z izvedenimi raziskavami, bolj kot kaznovanje, lahko samo izobraževanje delavcev prispeva k varni obdelavi osebnih podatkov. Zaradi tega je nujno, da se delodajalci, ki so hkrati tudi upravljavci osebnih podatkov, zavedajo pomembnosti izobraževanja delavcev, kar jim nalaga tudi zakonodaja. Zakon o delovnih razmerjih nalaga v 170. členu dolžnost izobraževanja tako delavcu samemu kot tudi omogočanje izobraževanja za delavca delodajalcu. Da bi varno opravljal svoje delo, nalaga isti člen delavcu pravico in dolžnost stalnega izobraževanja, izpopolnjevanja in usposabljanja v skladu s potrebami delovnega procesa. Delodajalec je delavcu v skladu z navedenim členom dolžan zagotoviti izobraževanje, izpopolnjevanje in usposabljanje, če tako zahtevajo potrebe delovnega procesa (kamor obdelava osebnih podatkov nedvomno sodi). V skladu s potrebami izobraževanja, izpopolnjevanja in usposabljanja delavcev ima delodajalec pravico delavca napotiti na izobraževanje, izpopolnjevanje in usposabljanje, delavec pa ima pravico takšno izobraževanje sam predlagati delodajalcu.

Celoten članek je dostopen za naročnike revije HRM!