Tedenski pregled pravnih, davčnih in finančnih novosti / 7. marec 2017 / številka 8

»Človekovo dostojanstvo je izhodišče vseh človekovih pravic in temeljnih svoboščin; je tisto, kar človeka opredeljuje, je njegovo bistvo. Človekove pravice gredo človeku zato, ker je človek, kar velja prav za vse pravice, od osebne svobode, varnosti do pravice živeti človeka dostojno življenje, tako da s svojim delom ustvarjaš sredstva zanj. Vsakomur je treba za življenje zagotoviti vse temeljne pogoje, ki jih človek potrebuje za dostojno življenje.« V današnjem TFL Glasniku objavljamo intervju s predsednico Ustavnega sodišča RS, dr. Jadranko Sovdat, ki ga je opravila za revijo Pamfil.

V tokratni Temi tedna predstavljamo prispevek Tanje Kaltnekar iz revije Denar z naslovom Upravno sodišče krši ustavo. Avtorica predstavi sodbi vrhovnega sodišča, ki pomenita prelomnico v boju proti samovolji davčnega organa pri izbiri dokazov. Skladno s to sodno prakso je vsakršno omejevanje dokazov zavezanca nedopustno, četudi se nanaša na plačila z gotovino.

S pravnega področja izpostavljamo članek Pravne posledice kršitve 330.člena ZGD-1, nikakor pa po svoji zanimivosti ne zaostaja prispevek Pravičnost in njeni paradoksi. Z davčnega področja tokrat objavljamo članek o javnem naročanju Ekonomsko najugodnejša?, s finančnega področja pa članek z naslovom Obdavčitev kuponov.

Vabljeni k branju!

Pogovor
Dr. Jadranka Sovdat: Človekovo dostojanstvo je izhodišče vseh človekovih pravic

dr. Jadranka Sovdat

Objavljamo intervju s predsednico Ustavnega sodišča RS, dr. Jadranko Sovdat, ki je bil objavljen v reviji Pamfil. Pogovarjala se je Veronika Cukrov, glavna in odgovorna urednica Pamfila.

Brala sem Vaš intervju, v katerem ste dejali, da je za Vas izmed ustavnih pravic na vrhu pravica do človekovega dostojanstva; kaj Vam osebno pomeni človekovo dostojanstvo?

Človekovo dostojanstvo je izhodišče vseh človekovih pravic in temeljnih svoboščin; je tisto, kar človeka opredeljuje, je njegovo bistvo. Človekove pravice gredo človeku zato, ker je človek, kar velja prav za vse pravice, od osebne svobode, varnosti do pravice živeti človeka dostojno življenje, tako da s svojim delom ustvarjaš sredstva zanj. Vsakomur je treba za življenje zagotoviti vse temeljne pogoje, ki jih človek potrebuje za dostojno življenje.

V vašem slavnem odklonilnem ločenem mnenju glede Zakona o obrambi ste zelo jasno izpostavili problem arbitrarne uporabe prisilnih sredstev s strani države proti posamezniku. Vaš pogled je zelo pomemben, saj v trenutni migrantski krizi velikokrat vidimo svet kot “nas proti njim” ter pozabimo, da s tovrstnimi ukrepi omejujemo pravice tudi nam samim. Se bojite, da se bomo v strahu pred begunci začeli odpovedovati lastnim pravicam? Tako denimo, kot je svet zanemaril pravico do informacijske zasebnosti po 11. septembru?

Tu gre za dve stvari. Prva je ta, da mora biti vsaka uporaba prisilnih sredstev države natančno opredeljena. To je prvi pogoj, da ne pride do arbitrarnega ravnanja nosilcev državne oblasti. Arbitrarno ravnam, kadar lahko z dvema posameznikoma v enakem položaju brez razloga ravnam različno. Do tega lahko pride že tedaj, ko je zakonska norma tako ohlapna, da tovrstno ravnanje dopušča. Kadar govorimo o uporabi prisilnih sredstev države, je arbitrarno ravnanje nosilcev državne oblasti absolutno nesprejemljivo. Torej je prvi pogoj pri urejanju prisilnih sredstev, s katerimi lahko država bistveno posega v človekove pravice, gotovo ta, da se ti posegi zelo jasno uredijo; da npr. policist, ki mora uporabiti prisilno sredstvo, ni v dilemi, ali naj ga uporabi, temveč mora točno vedeti, ali ga lahko ob določenih pogojih uporabi ali ne. To je temeljno izhodišče, ki mora veljati in ki se mu nikakor ne smemo odpovedati. Druga stvar, na katero opozarjate, se mi zdi zelo pomembna in aktualna prav v tem času. Na eni strani imamo varnost, na drugi pa vprašanje, ali lahko zavoljo učinkovitosti države pri vzpostavljanju varnosti dopustimo zmanjšanje ravni varstva človekovih pravic, ravni, ki je že dosežena, za katero je splošno sprejeto, da obstaja kot neka še dopustna mera omejevanja človekovih pravic. Tu se pojavi vprašanje varnosti. Ta deluje na dveh ravneh, na eni strani kot človekova pravica vsakega posameznika do osebne varnosti, ki jo naša Ustava izrecno ureja, in nedvomno glede te nastopi pozitivna dolžnost države, da jo zagotovi. Na drugi strani pa imamo obenem varnost v javnem interesu kot element omejevanja človekovih pravic; tudi ko gre za omejevanje človekovih pravic beguncev ali migrantov. Vendar na človekove pravice ne moremo gledati kot na naše in njihove pravice. Ustava izrecno določa, da država zagotavlja človekove pravice vsem ljudem na svojem ozemlju. Vemo seveda, da nekatere človekove pravice, denimo pravico do pokojnine, Ustava zagotavlja zgolj državljanom. Vendar, ko govorimo o razmerju med varnostjo in človekovimi pravicami, ne mislimo na te, temveč na primer na osebno svobodo, svobodo gibanja ter pravico do zasebnosti, ki ste jo omenili. Te pravice pa gredo vsem ne glede na njihovo državljanstvo. Seveda tu obstajajo pozitivne obveznosti države, da te pravice spoštuje in da zagotovi varnost v javnem interesu, a prav tako obstaja obveznost, da se zaradi varnosti ne posega pretirano v človekove pravice. Ne more priti do odpovedi tem pravicam, a na določene omejitve že pristajamo, kot da so samoumevne; ko gremo denimo na letališče, nimamo nič proti, da pristojni pogledajo, kaj je v naši prtljagi, da nas preiščejo. Čeprav gre za hud poseg v zasebnost, se potem na drugi strani počutimo varne, ker vemo, da to storijo z vsemi in bomo varno prispeli na želeno destinacijo. Zato smo pripravljeni dopustiti take omejitve svojih pravic. V temelju velja, da so človekove pravice omejene s človekovimi pravicami drugih. Če želimo živeti skupaj, mora tako biti, čeprav obstajajo že zaradi razvoja tehnologije nove nevarnosti poseganja v človekove pravice, kot so denimo posegi v zasebnost, veliko vprašanje pa je, kako daleč sme država iti pri tem. Menim, da na splošni ravni ni recepta za daljnosežne scenarije, temveč moramo v vsakem konkretnem primeru pogledati ter doseči in obdržati sorazmerje pri omejitvah človekovih pravic. Na koncu se ne moremo odpovedati človekovim pravicam na račun varnosti, ker brez človekovih pravic tudi varnosti ne bo.

 

Menite, da razlagalne odločbe Ustavnega sodišča sooblikujejo Ustavo ali jo zgolj odkrivajo?

Ja, to je zanimivo vprašanje, še bolj za teoretike prava kot za praktike. Lepo, da ste uporabili besede akademika Pavčnika. Jaz menim, da vsaka razlaga prava za seboj potegne neko ustvarjanje, torej tudi neko sooblikovanje, še toliko bolj, če gledamo na to z vidika tega, da je Ustava zagotovo živ pravni akt, namenjen temu, da preživi leta in desetletja. Med tem, ko gre družbeni razvoj naprej, je lahko razumevanje nekaterih besednih zvez v tem trenutku takšno, morebiti bo čez leta drugačno. Če bi rekli, da zgolj odkrivamo tisto, kar je že v Ustavi, potem nam je seveda preprečeno ustvarjalno razlagati Ustavo čez nekaj let v drugih razmerah drugače, ker bo besedilo ostalo enako, kot je bilo tedaj, ko je bilo zapisano. Vsaka razlaga prava je nujno tudi njegovo ustvarjanje, vendar pa mora to potekati v skladu s pravili, ki veljajo v pravu, lege artis bi dejal akademik Pavčnik, ko ga že omenjamo. To zavezuje vse, sploh pa Ustavno sodišče.

dr. Jadranka Sovdat

 

V zadnjem času smo v Sloveniji doživeli ogromno pozivov k prepovedi splava. Menite, da bo kdaj prišlo v Sloveniji do sprememb na področju splava; naša Ustava je namreč zelo jasna in napredna v tem pogledu, pridobiva pa ta določba čedalje več nasprotovanja. Ali obstaja razlika, če s spremembami Ustave dodajamo obseg človekovih pravic ali če z Ustavo že pridobljene pravice odvzemamo?

Naša ustava ureja pravico do svobodnega odločanja o rojstvu otrok. Nekateri v tem nočejo videti tudi pravice do splava, čeprav je bilo prav to temeljno bistvo, o katerem se je veliko razpravljalo ob nastajanju te ustavne določbe. Seveda je življenje zelo pomembno, v današnjih razmerah je še lepše videti, da imajo ljudje otroke, na drugi strani pa si predstavljam, da se ženska lahko znajde v določenih situacijah v hudi stiski. Tedaj ji Ustava priznava tudi pravico do splava. Vendar so legitimna tudi prizadevanja za spremembo Ustave. Seveda je mogoče z ustavno večino spremeniti Ustavo in splav je pravica, ki ni urejena v mednarodnih instrumentih. Drugačen položaj obstaja takrat, kadar je pravica urejena v Ustavi in mednarodnih pogodbah, recimo Evropski konvenciji o človekovih pravicah. V takem primeru lahko spremenimo Ustavo, ampak v skladu z Ustavo bo obveljala mednarodna pogodba in bo pravica še naprej priznana. Menim pa, da bi šli s spremembo Ustave pri tej pravici korak nazaj. To za družbo ne bi bilo dobro, ne moremo pa reči, da tega ustavnopravno ni mogoče storiti.

 

Se je Državni svet izkazal kot organ, ki vestno uporablja suspenzivni veto, kadar gre za sprejemanje (po njegovem mnenju, seveda) protiustavnih zakonov? Je to po Vašem mnenju sploh njegova temeljna funkcija?

Na suspenzivni veto Državnega sveta lahko gledamo tudi tako, kot pravite, čeprav menim, da veto ni vedno povezan s tem, da naj bi bil zakon protiustaven. Lahko pa suspenzivni veto, urejen z Ustavo, povežemo s položajem, ki ga Državnemu svetu daje Zakon o Ustavnem sodišču – daje mu zahtevo za oceno ustavnosti zakona, kar pomeni, da je Državni svet privilegiran udeleženec v postopku pred Ustavnim sodiščem, ki mu ni treba izkazati pravnega interesa, da doseže vsebinsko odločanje Ustavnega sodišča.  Če to dvoje povežemo, lahko sklenemo, da je eden od razlogov, zaradi katerih ima Državni svet pravico do veta ta, da lahko izpodbija zakone, če meni, da so njihove posamezne določbe protiustavne. Imeli smo že več tovrstnih primerov, med njimi lahko omenim npr. Zakon o obdavčenju nepremičnin, ki ga je Državni svet izpodbijal z zahtevo; Ustavno sodišče je zakon razveljavilo. Se pravi, če vidite v vetu Državnega sveta tudi skrb za ustavnost zakonov, vam lahko pritrdim. To je očitno ena od njegovih vlog, ki pa ne izhaja iz Ustave; iz te prej izhaja, da je njegova naloga glede na to, kako je sestavljen, varovati posamezne interese nasproti splošnemu predstavniškemu domu in za zavarovanje teh interesov dajati veto. Ampak je povsem logično tudi razlogovanje, da nastopa tudi kot varuh Ustave v zakonodajnem postopku, čeprav je popolnoma jasno, da je pri sprejemanju zakona prvi zavezan Ustavi že zakonodajalec sam.

 

Kako ocenjujete novi ustavni člen, ki ureja pravico do pitne vode?

Tudi če Ustava te pravice izrecno ne bi določala, bi jo z razlago Ustave priznali, v končni fazi bi prišli do tistega, s čimer sva začeli: s pravico do človeka dostojnega življenja, kajti človek za življenje potrebuje pitno vodo. Ustavodajalec je ob tem, ko je to pravico izrecno zapisal, postavil predvsem neke omejitve, ki zavezujejo državo in ki preprečujejo prosto razpolaganje s pitno vodo, torej to, da pitna voda postane čisto tržno blago. To je tisto, kar je bistveno pri tej ustavni spremembi. Nedvomno je voda izredno pomembna za naše življenje ter za življenje vseh prihodnjih rodov. V preteklosti in danes se generacije niso izkazale s tem, da bi vodo varovale za prihodnje rodove. Pitna voda je gotovo tako dragocena dobrina, da mora biti ustavno varovana. Kot sama pravica do pitne vode bi bila zato gotovo priznana tudi brez ustavnih sprememb, ne vem pa, ali res z vsemi omejitvami, ki jih je ustavodajalec dodal. Ampak to je stvar odločitve ustavodajalca, tako se je odločil in v skladu s tem bo zdaj treba ravnati.

 

Najlepša hvala za pogovor.

Pogovarjala se je: Veronika Cukrov, glavna in odgovorna urednica revile Pamfil, objavljeno v reviji Pamfil
Fotografija: osebni arhiv Jadranke Sovdat

Tema tedna
Upravno sodišče krši ustavo

Tanja Kaltnekar

piše: Tanja Kaltnekar, vir: revija Denar, številka 469/2017

Sodbi vrhovnega sodišča pomenita prelomnico v boju proti samovolji davčnega organa pri izbiri dokazov.

Osebni davčni pregledi, v katerih davčni organ pri fizični osebi ugotavlja nepojasnjen izvor premoženja, so pogosto dolgotrajni in za zavezance precej naporni tudi zaradi načina dokazovanja posameznih dejstev ali transakcij. Vezano na te postopke vas želim seznaniti z dvema sodbama vrhovnega sodišča, ki sta za zavezance lahko uporabni v postopku dokazovanja dejstev in okoliščin. Skladno s to sodno prakso je vsakršno omejevanje dokazov zavezanca, kar davčni organ počne, nedopustno, četudi se nanaša na plačila z gotovino. Poleg pisnih dokazil je dopustno tudi zaslišanje prič, sploh če gre za podobne okoliščine, kot izhaja iz vsebine obravnavane sodbe.

Uporaba sodne prakse

O davčnoinšpekcijskih postopkih ugotavljanja premoženja nepojasnjenega izvora pri fizičnih osebah smo v preteklosti v reviji Denar že pisali. Gre za postopke, ko davčni organ skladno s 68.a členom Zakona o davčnem postopku pri posamezni fizični osebi ugotavlja razliko med njenimi prijavljenimi dohodki in potrošnjo, ki navadno presega prijavljene dohodke. Obdobje pregleda je lahko celo do deset predhodnih let (z določenimi omejitvami), morebitna ugotovljena razlika pa je obdavčena s 70-odstotnim davkom.

Namen današnjega članka ni razprava o upravičenosti poseganja v preteklost za več kot pet let, niti o sami stopnji obdavčitve. S tem prispevkom želim seznaniti čim večji krog zavezancev in svetovalcev s sodno prakso, s katero si bodo lahko v določenih primerih pomagali pri tovrstnih postopkih.

Kar ne obstaja, ni možno dokazati

Znano je, da je v davčnem postopku breme dokazovanja na strani davčnega zavezanca. Pri tem glede na prakso davčnega organa štejejo zgolj pisni dokazi, vse ostalo predstavniki davčnega organa praviloma zavračajo. Predlaganje dokazov je za zavezanca pogosto zelo težka naloga, če ne nemogoča. Zavezanec je tako postavljen v podrejen položaj. Nemalokrat se zgodi, da davčni organ postavi trditev ali zapiše zaključek, ki je za zavezanca neugoden, čeprav za to nima oprijemljivih dokazov, včasih niti utemeljenih sumov. Slednje zavezanec glede na prakso davčnega organa lahko ovrže zgolj s pisnimi listinami oziroma tako imenovanimi verodostojnimi listinami. Vendar če se neki dogodek, za katerega davčni organ trdi, da se je zgodil, v resnici sploh ni zgodil, se tega dejansko s papirji pogosto ne da dokazati. Podobno je tudi pri plačilih, opravljenih z gotovino.

Plačevanje računov z gotovino

Kadar zavezanec plačila za opravljeno storitev ne izvede po transakcijskem računu, ampak za to uporabi gotovino, pisnih dokazil o plačilu ni mogoče zagotoviti. Posledično davčni organ takih plačil ne vključi v povečanje vrednosti nepremičnine, če gre za storitve, povezane z gradnjo nepremičnine, temveč jih obravnava kot osebno potrošnjo. To pomeni, da lahko pride do dvojne obdavčitve porabe istega denarja. Prvič zaradi povečane vrednosti nepremičnine, ki se ugotavlja na končni dan inšpiciranega obdobja, in drugič zaradi povečane osebe porabe, saj se dvignjenega gotovina šteje za porabljeno in se obdavči kot končna potrošnja. Tako je zavezanec lahko neupravičeno oškodovan.

V enem od podobnih primerov je zavezanec v času, za katerega je bil uveden postopek ugotavljanja nepojasnjenega prirasta premoženja, gradil hišo. Davčni organ je pri ugotavljanju vrednosti nepremičnine upošteval le porabo tistih sredstev, za katera je bilo nedvomno ugotovljeno, da so bila plačila, izvedena po transakcijskem računu, ali z uporabo plačilnih kartic in je bil tok plačil viden. Vsa dokazila (račune) za plačila za gradnjo hiše, opravljena z gotovino, je davčni organ zavrnil kot neprepričljiva. Zavezanec se s takim ravnanjem ni strinjal. Zahteval je zaslišanje prič, med drugim tudi svojega očeta, vendar temu ni bilo ugodeno. Tako davčni organ kot prvostopno sodišče sta menila, da se vrednost nepremičnine lahko poveča zgolj za račune, kjer je nedvomno viden tok plačil.

Zavezanec je zoper sodbo sodišča prve stopnje vložil revizijo in v delu, kjer mu poraba gotovine ni bila priznana kot povečanje vrednosti nepremičnine, uveljavljal kršitev ustavne pravice do sodnega varstva, ker mu je bilo onemogočeno dokazovanje dejstva, da je račune za gradnjo hiše plačal z gotovino, ki jo je dvignil na banki.

Sodba vrhovnega sodišča

Vrhovno sodišče Republike Slovenije je v sodbi številka X Ips 264/2015 zapisalo, da je sodišče prve stopnje s stališčem, da je za dokazovanje uporabe denarnih sredstev, ki povečujejo vrednost hiše, mogoče upoštevati samo dokaze, ki izkazujejo nakazila s transakcijskega računa ali kartično poslovanje, kršilo 22. člen Ustave Republike Slovenije. S tem, ko je ocenilo, da je plačilo računov določeni osebi mogoče dokazati le s plačilom po transakcijskem računu, je namreč postavilo novo dokazno pravilo in omejilo dokazovanje v zadevi odločilnih dejstev.

Sodišče prve stopnje je namreč zavzelo stališče, da s takimi dokazi navedenih dejstev davčni zavezanec sploh ne more dokazovati. Sodišče namreč niti ni presojalo, ali je zavezanec s predmetnimi dokazi o dvigu gotovine in gotovinskem plačilu uspel dokazati svoje trditve. Vrhovno sodišče trdi, da tako postopanje pomeni procesno omejitev pravic stranke do dokazovanja. Omejitev zgolj na določena dokazna sredstva predstavlja omejevanje dokazov, s katerimi se lahko dokazujejo dejstva. Člen 22 naše ustave zagotavlja udeležencu v postopku pred sodiščem ali pred drugim pristojnim organom med drugim pravico, da se izjavi o vseh okoliščinah, pomembnih za izdajo odločbe. Sestavni del te pravice je tudi pravica do dokaza. Če je dopustnost dokazov omejena tako, da je dopuščena le posamezna vrsta dokaza, jo je treba šteti za poseg v pravico do enakega varstva pravic.

Zakon o davčnem postopku take omejitve uporabe dokazov v zvezi z dokazovanjem načina uporabe denarnih sredstev ne vsebuje. Zato je navedena omejitev predmet interpretacije zakona, ki jo je sprejelo sodišče prve stopnje. Ker pa je glede na navedeno stališče sodišča prve stopnje, da se za dokazovanje dejstev, ki so pomembna za odločitev, lahko uporabi samo določena vrsta dokaza (o negotovinskem poslovanju), poseg v pravico zavezanca iz 22. člena ustave, bi tak poseg moral določiti zakonodajalec, pa še ta le ob izpolnjevanju zahtev strogega testa sorazmernosti posega v to pravico.

Vrhovno sodišče je v predmetni zadevi jasno zapisalo, da ni dovoljeno nikakršno omejevanje dokazov znotraj davčnoinšpekcijskih postopkov, četudi se ti nanašajo na poslovanje z gotovino.

Izvedba zaslišanj prič

V drugem primeru osebnega davčnega pregleda je zavezanka zatrjevala, da je precejšnji znesek sredstev v gotovini dobila od sorodnikov, in sicer od očeta ter moža kot darilo na osnovi ustne pogodbe. Tako v upravnem postopku kot v tožbi, vloženi na sodišče prve stopnje, je za dokazovanje zahtevala zaslišanje prič, vendar je bila njena zahteva zavrnjena.

Sodba vrhovnega sodišča

Vrhovno sodišče je v sodbi X Ips 114/2013 odločilo, da je sodišče prve stopnje v dokaznem postopku bistveno kršilo določbe postopka upravnega spora, saj ni sledilo predlogu zavezanke, da za dokazovanje trditve, da je denar kot darilo dobila od očeta na osnovi ustno sklenjene pogodbe, opravi zaslišanje le-tega. Sodišče je brez ustrezne obrazložitve zavrnilo njen predlog. Ravno tako tudi davčni organ v predhodnih odločbah ni navedel razlogov za neizvedeno zaslišanje.

Skladno z drugim odstavkom 20. člena ZUS-1 sodišče ni vezano na dokazne predloge stranke in lahko izvede vse dokaze, za katere meni, da bodo prispevali k razjasnitvi zadeve in k zakoniti in pravilni odločitvi. Zakon o pravdnem postopku pa v drugem odstavku 287. člena določa, da sodišče predlagane dokaze, za katere meni, da niso pomembni za odločbo, zavrne. Iz tega izhaja načelna dolžnost sodišč, da izvedejo predlagane dokaze. Sodišču ni treba izvajati dokazov, ki so:

  • nepotrebni, ker je dejstvo že dokazano;
  • nerelevantni, ker dejstvo, ki naj bi ga dokazovali, za odločitev ni pravno odločilno ali
  • popolnoma neprimerni za ugotovitev določenega dejstva.

V vsakem primer pa mora biti zavrnitev dokaznega predloga obrazložena, saj je sicer stranki onemogočeno učinkovito uresničevanje pravice do pritožbe.

Davčni organ je v konkretni zadevi navedel, da obstaja dvom o resničnosti darilne pogodbe, in ne tudi, zakaj so bili zavezankini dokazni predlogi zavrnjeni, pri čemer je dodal še, da zaslišanje prič v neposrednem dokaznem postopku nima enakega pomena, kot dajanje njihovih pisnih izjav v davčnem postopku.

Vrhovno sodišče glede tega zapiše, da sicer drži, da imajo v davčnem postopku listinski dokazi prednost, vendar je v obravnavanem primeru treba upoštevati naravo spora, in sicer da gre za obdavčitev fizične osebe, ki zatrjuje, da je svoje dohodke pridobila z ustno sklenjeno darilno pogodbo s svojim očetom. V sodbi je jasno zapisano, da je ustna darilna pogodba po pravilih obligacijskega prava povsem zakonita. V takšnih primerih so dokazni predlogi za zaslišanje pogodbenih strank primerni in v skladu s 77. členom ZDavP-2, ki določa, da so poleg listinskih dokazov dopustna tudi vsa druga ustrezna in primerna dokazna sredstva.

S to sodbo smo pravzaprav dobili dve potrditvi. Prva se nanaša na izvedbo zaslišanja predlaganih prič, ki so udeležene pri transakcijah inšpicirane osebe, druga pa potrjuje stališče, da dejstvo, da darilna pogodba ni napisana v pisni obliki, še ne pomeni, da darila ni bilo. Takšni so namreč običajni zaključki davčnega organa v tovrstnih primerih.

Zaključek

Vsekakor pa velja, da je pri osebnih davčnih pregledih najbolj uspešno dokazovanje z verodostojnimi listinskimi dokazi, zato je le-te nujno predložiti. Zgolj v primeru, da ti resnično ne obstajajo, si zavezanci lahko pomagajo s pričami, čemur je pritrdilo tudi Vrhovno sodišče Republike Slovenije.

Strokovni članki
Pravne posledice kršitve 330. člena ZGD-1

Marko Zaman

piše: Marko Zaman, stečajni upravitelj in odvetnik v Odvetniški pisarni Zaman in partnerji d.o.o.

Nedosledna stališča pravne teorije in/ali obrazložitve sodišč (v katerikoli fazi sojenja) močno vplivajo na gospodarske posle, saj v pravni promet vnašajo negotovost. O nekaj takih bo govora na dogodku Aktualna vprašanja gospodarskega prava 22. in 23. marca na Pravni fakulteti v Ljubljani, v tem krajšem prispevku pa obravnavam določbo 330. člena ZGD-1.

Določba 330. člena ZGD-1 je uvrščena v 6. odsek določb ZGD-1 z naslovom »Spremembe statuta in povečanje ali zmanjšanje osnovnega kapitala«, gre pa za institut, ki se je razvil v sodni praksi nemških sodišč (t. i. Lex Holzmüller) v zvezi z vprašanjem razmejitve pristojnosti v razmerju med skupščino in upravo delniške družbe.Nemška sodna praksa je zaščitila interes delničarjev, da odločajo o temeljnih vprašanjih, ki so predmet statutarne ureditve. Pravilo je potrebno zato, da se prepreči, da bi uprava z dejanskim ravnanjem prek pravnih poslov dejansko (de facto) spremenila statut, kar sicer ni v njeni pristojnosti.

Ugotovimo lahko torej, da gre pri institutu soglasja skupščine iz 330. člena ZGD-1 (ki mora biti dano z večino najmanj treh četrtin pri sklepanju zastopanega osnovnega kapitala) za institut, ki je namenjen varovanju izključno interesov delničarjev delniške družbe. Ne iz zakona ne iz teorije kot tudi ne iz sodne prakse ni zaznati stališča, da bi bile določbe obravnavanega člena kakorkoli namenjene varstvu upnikov družbe.

Glede vsebine pravila lahko ugotovimo, da je soglasje skupščine po obravnavani določbi potrebno za posle (enega ali več povezanih), katerih predmet je (pravni ali dejanski) prenos najmanj 25 odstotkov vsega premoženja družbe. V teoriji ni spora o tem, da je treba pojem premoženje razumeti kot celoto družbenih sredstev, torej kot njeno celotno aktivo, ne glede na vir pridobitve teh sredstev družbe. Četrtinski delež se tako računa od »bilančne vsote«. Transakcijska cena premoženja, ki je premet presojane pogodbe, ni pomembna (odločilna), temveč se pri ugotavljanju deleža tako v števcu kot tudi imenovalcu za posamezni premoženjski predmet uporabi ista metoda, torej knjigovodske vrednosti nasproti knjigovodski vrednosti celotnega premoženja. Uporabi se zadnja bilanca stanja, v poštev pa pride tudi posebej izdelana vmesna bilanca stanja.

Teorija se je za spremembe določb 330. člena ZGD-1 pred novelo ZGD-1A zavzemala predvsem z navajanjem, da gre za določbo, ki je precej strožja kot v primerjalnem pravu in primerjalni sodni praksi. Kršitev prejšnje določbe je vodila v ničnost pravnega posla ne glede na dobro vero druge pogodbene stranke. Dobroverna pogodbena stranka je bila varovana le z odškodninskim zahtevkom.

Z novelo ZGD-1A je bilo v prvi odstavek 330. člena ZGD-1 izrecno vneseno, da ta omejitev nima pravnega učinka proti tretjim osebam, ukinjena pa je bila tudi oblika notarskega zapisa, ki jo je sodna praksa pred novelo obravnavala kot formo ad valorem.

Glede na doslej navedeno menim, da je zakonodajalec s sprejemom novele ZGD-1 ukinil vpliv kršitve zahteve po soglasju skupščine na veljavnost pravnega posla, ki je bil sklenjen brez takega soglasja. Menim, da ta prepoved tako učinkuje zgolj še v notranjem razmerju med organi delniške družbe (odškodninski zahtevki, odpoklic ipd.) in ne vpliva na zunanja pooblastila poslovodstva za sklepanje pravnih poslov. Ti so ne glede na morebitno odsotnost zahtevanega soglasja skupščine veljavni.

Celoten članek je dostopen za naročnike!

Ekonomsko najugodnejša?

Irena Prodan

piše: mag. Irena Prodan, vir: revija Denar, številka 468/2017

Tudi nova merila za oddajo naročila naročnikom ne dajejo neomejene svobode pri izbiri najugodnejšega ponudnika.

V zvezi s posamičnimi določili novega Zakona o javnem naročanju (v nadaljevanju: ZJN-3) velja najprej opozoriti na merila za izbor najugodnejšega ponudnika. Država je že dolgo seznanjena s tem, da so naročniki za izbor najugodnejšega ponudnika povsem nekritično določali predvsem najnižjo ceno kot edino merilo in tudi z negativnimi učinki v zvezi s tem (Cukrov, 2015). Na žalost pa iz določil zakona izhaja, da je merilo najnižje cene izključeno zgolj na nekaterih področjih.

Leto 2015

V letu 2015 so naročniki oddali 5396 naročil v vrednosti 1.586.142.262 evrov. Pri izbiri najugodnejšega ponudnika je bilo največkrat uporabljeno merilo najnižja cena, in sicer v 74,86 odstotka glede na vrednost oddanih naročil.

Merila v ZJN-3

V 84. členu ZJN-3 se predvideva naslednja merila:

»(1) Naročnik odda javno naročilo na podlagi ekonomsko najugodnejše ponudbe1.

(2) Ekonomsko najugodnejša ponudba se določi na podlagi cene ali stroškov ob uporabi pristopa stroškovne učinkovitosti, na primer z izračunom stroškov v življenjski dobi, kot ga določa ta zakon, in lahko zajema tudi najboljše razmerje med ceno in kakovostjo, ocenjeno na podlagi meril, ki se nanašajo na kakovost in okoljske ali socialne vidike, povezane s predmetom javnega naročila. Takšna merila lahko na primer vključujejo:

a) kakovost, vključno s tehničnimi prednostmi, estetske in funkcionalne lastnosti, dostopnost, oblikovanje, prilagojeno vsem uporabnikom, socialne, okoljske in inovativne značilnosti ter trgovanje in pogoje v zvezi z njim,

b) organiziranost, usposobljenost in izkušenost osebja, ki bo izvedlo javno naročilo, če lahko kakovost osebja bistveno vpliva na raven izvedbe javnega naročila,

c) poprodajne storitve, tehnično pomoč in pogoje dobave, kot so datum dobave ali dokončanja del, postopek dobave ali izvedbe in trajanje dobav ali del.

(3) Stroškovni dejavnik je lahko tudi fiksna cena ali fiksni stroški, če gospodarski subjekti na njihovi podlagi med seboj konkurirajo zgolj v zvezi z merili kakovosti.

(4) Za oddajo javnega naročila storitve izdelave računalniških programov, arhitekturnih in inženirskih storitev ter prevajalskih in svetovalnih storitev naročnik ne sme uporabiti zgolj cene kot edinega merila za oddajo javnega naročila.2«

Merilo najnižje cene kot edini kriterij za izbor najugodnejšega ponudnika je bilo v Sloveniji en izmed dejavnikov, ki je pripomogel k padanju cen in posledično tudi k padanju kakovosti na vseh področjih javnega naročanja. To pa zato, ker potencialni ponudniki na trgu večinoma tekmujejo s cenami. Merilo samo pa vzpodbuja zniževanje stroškov izpolnitve s strani ponudnikov. Kakovost dobavljenega blaga oziroma opravljenih del je potem vprašljiva, še več – največkrat se je niti pravilno ne nadzira.

Po mojem mnenju je najnižja cena kot edino merilo za izbor ponudbe primerna za enostavna javna naročila. Torej pri tistih, kjer je cena edini pomemben kriterij za izbor, kot na primer nabava nekaterih vrst energije, pisarniškega materiala, za nezapletene projekte, ki imajo enostavno specifikacijo in je slednja tudi pravilno pripravljena; torej povsod tam, kjer je majhna verjetnost nepredvidljivih sprememb okoliščin in so stroški nadzora zaradi enostavnosti projektov nizki (Kovač, 2010).

Celoten članek je dostopen za naročnike!

Obdavčitev kuponov

revija SIR*IUS

piše: Iz prakse za prakso, vir: revija SIR*IUS, številka 1/2017

V praksi pogosto prihaja do vprašanj v zvezi z obdavčitvijo bonov oz. kuponov (odslej kuponov), predvsem, kdaj nastane davčna obveznost za DDV ter kdaj je treba izstaviti račun, pa tudi, kako kupone pripoznati v poslovnih knjigah.

V nadaljevanju bo najprej navedena pravna podlaga, ki je bistvena za obdavčitev bonov. Boni kot taki namreč v zakonodaji DDV-ja še niso neposredno urejeni, zato je po mnenju Sekcije najpomembnejše, da se v vsakem posameznem primeru sistematično prouči pravna podlaga, saj le tako pridemo do pravilnega odgovora. Treba je opozoriti tudi na nove določbe Direktive o DDV-ju, ki bodo veljale od leta 2019. Na koncu bomo na podlagi predstavljene pravne podlage dali strokovno mnenje ter zgled knjiženja.

Pravna podlaga

Direktiva Sveta 2006/112/ES o skupnem sistemu davka na dodano vrednost (odslej Direktiva o DDV-ju), na kateri temelji skupni sistem DDV-ja držav članic in s tem tudi ZDDV-1, ne vsebuje posebnih določb o kuponih. V času uveljavitve te direktive kuponi namreč niso bili pogosti in niso povzročali posebnih zapletov glede
DDV-ja. Kuponi so v različnih oblikah: kot predplačana dobroimetja za telefon, kuponi za popuste, elektronske kode, s katerimi je oseba upravičena do blaga ali storitev, in tradicionalni boni oz. darilne kartice. Kot poudarja Evropska komisija, zaradi vedno večje funkcionalnosti kuponov pogosto tudi ni jasne meje med kuponi in inovativnimi plačilnimi sistemi, kar pa je treba za namene DDV-ja razlikovati.

Osnovno vprašanje je, kdaj bi morale biti obdavčene transakcije v zvezi s kuponom. Ker ni skupnih pravil, prakse v državah članicah niso usklajene. V nekaterih državah so določene vrste kuponov obdavčene ob izdaji, v drugih državah pa ob njihovem unovčenju, pri čemer se običajno razlikuje med enonamenskimi in večnamenskimi kuponi. Nadaljnje pomembno vprašanje je, ali mora biti izdan račun.

Sodišče Evropske unije je o davčni obravnavi vavčerjev (vrednostnih kuponov, bonov) odločalo v več sodbah, in sicer: Boots Company (C-126/88), Elida Gibbs (C-317/94), Argos Distribution Ltd (C-288/94), European Commission v. Germany (C-427/98). V zvezi z obravnavo kuponov je pomembna tudi sodba Bupa Hospitals (C-419/02), v kateri je sodišče odločalo o davčni obravnavi predčasnih plačil za bodoče dobave farmacevtskih izdelkov. Sodišče EU-ja je odgovarjalo na vprašanje, ali je treba prejem določenega zneska na račun obravnavati kot predplačilo, od katerega se obračuna DDV, če v trenutku, ko je plačilo opravljeno, ni določeno, na dobavo katerega blaga ali storitev se plačilo nanaša. Sodišče je odločilo, da predčasna plačila v obliki pavšalnih zneskov ne sodijo med plačila pred opravljeno dobavo in zato ne nastane obveznost obračuna DDV-ja. Plačila, plačana za blago, določeno na splošno po seznamu, se lahko vsak trenutek spremenijo s sporazumom med kupcem in prodajalcem. Kupec morda izbere izdelke na podlagi sporazuma, kateremu se lahko v vsakem trenutku enostransko odpove in tako dobi nazaj celotno neuporabljeno predplačilo. O predplačilu oz. avansu, od katerega se obračuna DDV, lahko govorimo, kadar gre za točno določeno blago, in ne zgolj pavšalno.

V zvezi s prodajo vrednostnih bonov je 21. 9. 2011 davčni organ izdal pojasnilo št. 4230-620/2011, kjer je z upoštevanjem zgoraj navedenih sodb Sodišča EU pojasnjeno: Če se vrednostni bon izda na določeno vrednost, pri tem pa ni določeno oziroma ni znano, za nakup katerega blaga ali storitve bo darilni bon porabljen, se takšna transakcija obravnava kot menjava enega plačilnega sredstva za drugega. Kadar se izda darilni bon, ki je namenjen nakupu določenega blaga ali storitve, pa je treba ob prejemu plačila za bon obračunati DDV in v določenih primerih izdati račun za prejeto predplačilo.

Na podlagi prvega odstavka 81. člena ZDDV-1, ki ureja obveznost izdajanja računov, mora davčni zavezanec zagotoviti, da je za dobavo blaga ali storitev izdan račun. Kadar davčni zavezanec prejme plačilo pred opravljeno dobavo blaga ali storitve od davčnega zavezanca, mora na podlagi 4. in 5. točke prvega odstavka 81. člena ZDDV-1 izdati račun za prejeto predplačilo in kasneje, ko je opravljena dobava blaga ali storitve, še račun za opravljeno dobavo. Če je prejemnik fizična oseba, ki ni davčni zavezanec, pa davčnemu zavezancu ni treba izdati računa za predplačilo, ampak izda le račun, ko opravi dobavo blaga ali storitev.

Davčni organ je v zgoraj navedenem mnenju še opozoril, da spletni ponudnik, ki deluje kot posrednik (deluje v tujem imenu za tuj račun), ne izda računa za izdajo vrednostnega bona. Dobavo namreč opravi izvajalec storitve oz. dobavitelj blaga, ki mora v zvezi s tem izdati račun. Posrednik, ki opravi storitev izdaje bona za prodajalca, pa mora za storitev posredovanja izdati račun naročniku posredovanja.

Junija 2016 je Svet EU sprejel Direktivo 2016/1065 o spremembi Direktive o DDV glede obravnave kuponov, ki se bo uporabljala za kupone, izdane od 2019. Cilj te direktive je odprava neusklajenosti obdavčitve v EU-ju ter zmanjšanje tveganja za izogibanje davkom.

Direktiva se nanaša zgolj na kupone, ki se lahko unovčijo za dobavo blaga ali opravljanje storitev, ne pa tudi za take kupone oz. instrumente, ki imetniku zagotavljajo popust ob nakupu blaga ali storitev, ne zagotavljajo pa mu pravice do prejetja takšnega blaga ali storitev. Prav tako Direktiva v uvodu opozarja, da je treba razlikovati kupone od plačilnih instrumentov. Določbe Direktive lahko povzamemo:

• Enonamenski kupon je kupon, v zvezi s katerim sta ob njegovi izdaji znana kraj dobave blaga ali opravljanja storitev, na katere se nanaša kupon, in DDV, ki ga je treba plačati. Vsak prenos enonamenskega kupona s strani davčnega zavezanca, ki deluje v svojem imenu, se šteje za dobavo blaga ali opravljanje storitev, na katere se kupon nanaša. Kasnejša dejanska izročitev blaga ali dejansko opravljanje storitev v zameno za enonamenski kupon, ki ga dobavitelj sprejme kot plačilo ali delno plačilo, se ne šteje za neodvisno transakcijo.

• Večnamenski kupon je kupon, ki ni enonamenski kupon. DDV se obračuna, ko je dobavljeno blago oziroma so opravljene storitve, na katere se kupon nanaša. Kakršen koli predhodni prenos večnamenskih kuponov ni predmet DDV-ja. Kadar prenos večnamenskega kupona opravi davčni zavezanec, ki ni davčni zavezanec, ki izvaja transakcijo, gre za opravljeno storitev distribucije ali promocije.

Celoten članek je dostopen za naročnike revije SIR*IUS!

Pravičnost in njeni paradoksi

Slobodan Beljanski

piše: dr. Slobodan Beljanski, vir: revija Odvetnik, številka 5(78)/2016

Razširjenost rabe pojma pravičnost je obratno sorazmerna s stopnjo njegovega razumevanja. Pri poskusu njegove opredelitve bi brž spoznali, da gre za zelo širok pojem z nešteto vrst in podvrst, da je predmet njegove opredelitve mnogoter in neoprijemljiv ter da rezultat pragmatičnih poskusov, zlasti tistih pomembnejših, ne more biti dovolj določljiv in popoln, da bi lahko opredelitev šteli za ustrezno.

Pravičnost je pravna vrednota. Iz tega izhajajo vsi ugovori pravnih pozitivistov, začenši s Kelsnovim stališčem, da prek racionalnih meril ni mogoče dognati, kaj je pravica in kaj je norma pravičnega vedenja, pa vse do Rossovega očitka, da je sleherni poskus označitve splošnega pravnega pravila kot pravičnega ali nepravičnega posledica prepričanj, ki jih ni mogoče niti dokazati niti izpodbijati.

Ne glede na to je pravičnost v mednarodnih pravnih aktih določena kot pogoj vsakega sodnega postopka. Temeljne mednarodne pogodbe o človekovih pravicah in svoboščinah kot garancijo enakosti pred sodiščem in pravilnosti sodnega postopka na prvo mesto postavljajo pravico do pravičnega sojenja. V številnih državah je pravičnost postala del ustavne in zakonske materije.

Ob tem ima pojem pravičnosti vlogo tako pravnega vira kot tudi vodila ravnanja. V prvem primeru gre za temeljno podlago sprejemanja odločitev, v drugem pa za način reševanja nekaterih procesnih vprašanj.

V vsaki od obeh oblik se soočamo z nekaterimi paradoksi.

Prvi paradoks se nanaša na to, da neka čista pravna vrednota, ki jo uporabljamo večinoma kot programsko normo, s katero pokažemo »duh zakona« in postavimo abstrakten moralni smerokaz za oblikovanje in razlago konkretnih pravnih pravil, sama po sebi postane operator pozitivnega prava in pridobi lastno regulativno moč.

Na eni strani gre za pojmovno »neurejenost«, ki izvira iz mednarodnih pravnih aktov. Evropska konvencija o človekovih pravicah in Mednarodni pakt o državljanskih in političnih pravicah pravičnost postavljata na enako raven kot preostale posebej poimenovane vrednote sodišča in sojenja. Na prvi pogled nas to vodi v napačno sklepanje, da ima pravičnost v razmerju do pojmov, s katerimi izražamo potrebo po neodvisnosti sodišča in sojenja brez odlašanja ter nepristranskega in javnega sojenja, z vidika logike vsebino drugačne vrste, vendar ima hkrati enako moč in enak doseg. Takega enačaja ni niti v praksi niti na konceptualni ravni. Pravičnost glede na druge uporabljene atribute pravzaprav nima različne vsebine, temveč ima različen doseg. Čeprav je formalno navedena kot ena od enakovrednih in samostojnih značilnosti sojenja, je pravičnost pravzaprav generičen, splošnejši in nadrejen pojem, s katerim označujemo pogoje, predpostavke ali posledice pojavov, za katere uporabljamo posebne in podrejene pojme, kot so neodvisnost, nepristranskost, javnost, stalnost in sojenje brez odlašanja. O tem posredno pričajo tudi splošni komentarji Mednarodnega pakta, v katerih se v frazi o pravici do pravične in javne obravnave (angl. fair and public hearing) vsebina pridevnika pravično ne razlaga ločeno, temveč izključno prek izražanja preostalih naštetih značilnosti sodišča in sojenja.

Na drugi strani se pojmu pravičnost pripisuje vsebina, ki je s formalnega vidika samoumevna. Pričakuje se namreč, da ta vrednota združuje smisel ustvarjanja prava in pravnega razsojanja, in sicer vsaj tako, da bo ta smisel razumen in utemeljen, njegov izraz pa logično in slovnično pravilen, razumljiv ter dobro obrazložen. Celo pri neomahljivih utilitaristih in pozitivistih naletimo na razumevanje, da se vsak razviti pravni sistem naslanja na osnovne pojme, ki izhajajo iz skupne človeške narave, in da ideje pravice ni treba izvzeti iz ustvarjanja pozitivnega prava, pod pogojem, da se nanaša na racionalnost, objektivnost in predvidljivost.

Drugi paradoks se nanaša na dejstvo, da se pravičnost v praksi praviloma reducira na svojo pravno-geneaološko nasprotje – na zakonitost. Že od nekdaj je v teoriji prisotna ideja o zakonitosti kot o pravici. Ne le zaradi Aristotelovega enačenja vladavine zakonov z vladavino boga in uma, temveč tudi zaradi sodobnih stališč o sorodnosti in skupni kvaliteti zakonitosti in pravice, ki izhaja iz prizadevanj za enako ravnanje po v naprej znanih pravilih. Skromni dometi te sorodnosti niso nič drugega kot poskusi dviga spoštovanja zakona na višjo raven, na kateri se o zakonitosti, utemeljeni prav na pravičnosti, ne sme več dvomiti.

Znano je stališče Evropskega sodišča za človekove pravice, po katerem pravično sojenje zahteva odsotnost arbitrarnega ravnanja in odločanja ter zavezo sodišč, da izpolnijo upravičeno pričakovanje strank, da bodo v njihovih primerih uporabila veljavna pravila. Zato ESČP tudi sporoča, da čeprav ni njegova naloga odločati namesto domačih sodišč, ki so vsekakor bolje seznanjena z lastno zakonodajo in dokazi, na podlagi katerih so v konkretni zadevi ugotovili dejanski stan, vendarle mora poseči, ko so izpodbijanje odločbe domačih sodišč arbitrarne ali očitno neutemeljene. ESČP prav tako meni, da neenotnost sodne prakse, ki izvira iz globoke in vztrajne pravosodne negotovosti ter ki je instančno sodišče ne popravlja, vodi v nepravično sojenje.

Tretji paradoks se nanaša na pojav, da pozitivna in spodbudna ideja pravičnosti vsebuje agens samouničevanja. Na psihološki ravni lahko to opazimo pri vseh procesnih subjektih.

Celoten članek je dostopen za naročnike!

Novi predpisi
Spremenjeni predpisi

Novi predlogi zakonov

Opomnik, Lex-Koledar, Seminarnik

Ne pozabite spremljati Opomnika davčno-finančnih obveznosti ter Koledar veljavnosti pravnih aktov za dnevno obveščenost o pravnih aktih, ki so začeli ali prenehali veljati oz. se uporabljati. Aktualni seminarji s pravnega, davčnega in računovodsko-finančnega področja pa so zbrani v Seminarniku.

Prejšnje številke TFL Glasnika si lahko ogledate v Arhivu številk.